ESCRITURAÇÃO
DIGITAL
INTIMAÇÃO PARA ENTREGA
MULTA GERAL POR DESCUMPRIMENTO
PARECER
Parecer Normativo RFB nº
3, de 10/06/2013 (DOU 1 de 12/07/2013
Normas sobre administração tributária.
Ementa:
Obrigações acessórias.intimação para entrega de declaração, demonstração ou
escrituração digital. nova redação do art. 57 da MP Nº 2.158-35, de 2001, pela
Lei nº 12.766, de 2012. Revogação da multa geral por descumprimento de
obrigação acessória. Consequências.
Dispositivos
Normativos: MP nº 2.158-35, de 2001, art. 57; Lei nº 12.766, de 2012, art. 8º;
Lei nº 8.218, de 1991, arts. 11 e 12; Lei nº 10.426, de 2002, arts. 7º e 8º;
Lei nº 10.637, de 2002, art. 30; Lei nº 8.212, de 1991, art. 32-A; Lei nº 9.393,
de 1996, art. 7º; Lei nº 9.779, de 1991, art. 16; Lei nº 11.374, de 2006, art.
9º; Lei nº 3.470, de 1958, art. 19; LC nº 123, de 2006, arts. 38 e 38-A; Lei nº
8.981, de 1995, art. 88, inciso I; CTN, arts. 106, inciso II, alíneas “a” e
“c”, 112, inciso II, 113, § 2º; Decreto nº 7.574, de 2011, art. 34.
e-Processo
nº 10166.720187/2013-55.
Relatório
O
presente Parecer Normativo cuida em analisar as consequências da nova redação
do art. 57 da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, dada
pela Lei nº 12.766, de 27 de dezembro de 2012, em relação a atos inerentes da
Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), principalmente concernentes à
fiscalização e ao controle do crédito tributário.
2. Antes
da publicação da Lei nº 12.766, de 2012, assim dispunha o art. 57 da MP nº
2158-35, de 2001:
Art.
57. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos do art. 16
da Lei nº 9.779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes penalidades:
I - R$
5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas
jurídicas que deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações ou
esclarecimentos solicitados;
II -
cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações
comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de
terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de
informação omitida, inexata ou incompleta.
Parágrafo
único. Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo SIMPLES, os valores e o
percentual referidos neste artigo serão reduzidos em setenta por cento.
2.1. A
multa tinha um escopo genérico: quando não houvesse nenhuma específica, ela
seria aplicada a quaisquer situações que decorressem do descumprimento de uma
obrigação acessória. Várias situações contidas em atos normativos infralegais
da RFB são sancionadas com essa multa.
2.2. A
Lei nº 12.766, de 2012, alterou a redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de
2001, que passou a ser:
Art. 57.
O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro
de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou omissões será intimado para
apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos prazos estipulados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I -
por apresentação extemporânea:
a) R$
500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às
pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro
presumido;
b) R$
1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente
às pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado
lucro real ou tenham optado pelo autoarbitramento;
II -
por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do Brasil,
para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para
prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade fiscal, que
nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias: R$ l.000,00 (mil reais)
por mês-calendário;
III -
por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com
informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento),
não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior ao da
entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim
entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
§ 1º
Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, os valores e o
percentual referidos nos incisos II e III deste artigo serão reduzidos em 70%
(setenta por cento).
§ 2º
Para fins do disposto no inciso I, em relação às pessoas jurídicas que, na
última declaração, tenham utilizado mais de uma forma de apuração do lucro, ou
tenham realizado algum evento de reorganização societária, deverá ser aplicada
a multa de que trata a alínea “b” do inciso I do caput.
§ 3º A
multa prevista no inciso I será reduzida à metade, quando a declaração,
demonstrativo ou escrituração digital for apresentado após o prazo, mas antes
de qualquer procedimento de ofício." (NR)
2.3. A
multa genérica para descumprimento de obrigação acessória passou para uma que
serve para os casos de não apresentação de declaração, demonstrativo ou
escrituração digital1 por qualquer sujeito passivo, ou que os apresentar com
incorreções ou omissões. Como novidade, o inciso II determina que os prazos
para a apresentação dos documentos descritos no caput não podem ser inferiores
a 45 (quarenta e cinco) dias da intimação.
_________________________________
1Seriam os arquivos digitais; para o presente Parecer
Normativo, portanto, o termo “arquivos digitais” engloba declaração, demonstração
ou escrituração digital
3. Com
esse quadro, sete questionamentos são feitos: (i) ocorreu revogação tácita dos
arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a falta de disposição específica;
(ii) como interpretar o prazo de quarenta e cinco dias a que se refere o inciso
II da atual redação do art. 57; (iii) como ficam as multas cuja base legal é a
antiga redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001; (iv) continuam vigentes
as multas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, e do art. 30 da Lei nº 10.637,
de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, e do art. 7º da Lei nº 9.393,
de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, do art. 9º da Lei nº 11.371, de
2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004; (v) como ficam as multas
envolvendo o Simples Nacional (vi) como interpretar o aspecto quantitativo da
nova multa; e (vii) há consequência no trabalho de compensação, restituição e
ressarcimento?
Fundamentos
(i) Ocorreu
revogação tácita dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a
falta de disposição específica?
4.
Para responder o primeiro questionamento, utilizar-se-ão os elementos da
regra-matriz de incidência para verificar se as multas tratam do mesmo objeto.
A regra-matriz possui no antecedente da norma os elementos material, espacial e
territorial, enquanto o consequente possui o quantitativo (base de cálculo e
alíquota) e o pessoal. Vide o quadro abaixo:
|
Elementos |
Art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, na redação dada pela
Lei nº 12.766, de 2012 |
Arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991: |
|
Material: |
(i) deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei
nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999; (ii) os apresentar com incorreções ou omissões. |
Inobservância de manter, à disposição da Secretaria da
Receita Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo
decadencial previsto na legislação tributária. |
|
Espacial |
Geral |
Geral |
|
Temporal |
será intimado para: (i) apresentá-los; ou (ii) para prestar esclarecimentos que nunca serão
inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias. |
manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os
respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na
legislação + expedirá os atos necessários para estabelecer a forma e o prazo
em que os arquivos digitais e sistemas deverão ser apresentados. |
|
Pessoal |
O sujeito passivo |
As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de
processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades
econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de
natureza contábil ou fiscal. |
|
Quantitativo |
(i) por apresentação extemporânea: a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou
fração, relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração
apresentada, tenham apurado lucro presumido; b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário
ou fração, relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração
apresentada, tenham apurado lucro real ou tenham optado pelo autoarbitramento; (ii) por não atendimento à intimação da Secretaria da
Receita Federal do Brasil, para apresentar declaração, demonstrativo ou
escrituração digital ou para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados
pela autoridade fiscal, que nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco)
dias: R$ l.000,00 (mil reais) por mês-calendário; (iii) por apresentar declaração, demonstrativo ou
escrituração digital com informações inexatas, incomple- tas ou omitidas:
0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o
faturamento do mês anterior ao da entrega da declaração, demonstrativo ou
escrituração equivocada, assim entendido como a receita decorrente das vendas
de mercadorias e serviços. |
(i) meio por cento do valor da receita bruta da pessoa
jurídica no período, aos que não atenderem à forma em que devem ser
apresentados os registros e respectivos arquivos; (ii) multa de cinco por cento sobre o valor da operação
correspondente, aos que omitirem ou prestarem incorretamente as informações
solicitadas, limitada a um por cento da receita bruta; (iii) multa equivalente a dois centésimos por cento por
dia de atraso, calculada sobre a receita bruta da pessoa jurídica no período,
até o máximo de um por cento dessa, aos que não cumprirem o prazo estabelecido
para apresentação dos arquivos e sistemas. |
4.1. O
legislador poderia ter dado nova redação ao art. 72 da MP nº 2158-35, de 2001,
o qual deu a atual redação dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de
1991, em vez de ter alterado o art. 57 da MP. Se não o fez, chega-se à
conclusão que tais dispositivos continuam vigentes, com exceção das situações
de incompatibilidade com o novo
Art.
57. Isso tendo em vista o critério cronológico, já que eles têm o mesmo grau
hierárquico e são normas específicas. Analisam-se de forma comparada, portanto,
os elementos do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, com os arts. 11 e 12
da Lei nº 8.218, de 1991;
4.2.
No elemento pessoal, o sujeito passivo da Lei nº 8.218, de 1991, é a pessoa
jurídica que utiliza sistema eletrônico de processamento de dados para
registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou
elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal. Já a multa da Lei nº
12.766, de 2012, não possui delimitação. É apenas o sujeito passivo, ou seja,
qualquer um cuja conduta contrária ao direito enseje a sanção.
4.3. O
elemento material possui verbos distintos. Enquanto a nova lei fala em “deixar
de apresentar” declaração demonstrativo ou escrituração digital, ou os
“apresentar com incorreções ou omissões”, a Lei nº 8.218, de 1991, traz, no
art. 11, a conduta esperada, que é “manter à disposição” os respectivos
arquivos digitais e sistemas das pessoas jurídicas destinatárias da conduta: os
“sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e
atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos
de natureza contábil ou fiscal”. A multa é pela sua inobservância.
4.4.
Na literalidade do disposto na Lei nº 12.766, de 2012, a multa é para aqueles
sujeitos, quaisquer que sejam, que não apresentem ou o façam incorreta ou
intempestivamente declaração, demonstrativo ou escrituração digital. Eles não
apresentam, mas possuem a escrituração eletrônica. Já a Lei nº 8.218, de 1991,
é para aquelas pessoas jurídicas que nem mantêm os arquivos digitais e sistemas
à disposição da fiscalização de maneira contínua. Objetivamente a infração
ocorre (seu “fato gerador”) com a não apresentação, apresentação incorreta ou
intempestiva, mas os elementos materiais são distintos.
4.5.
Caso a Fiscalização comprove que a pessoa jurídica não apresentou o
demonstrativo ou escrituração digital por não ter escriturado e,
concomitantemente, não mantém os arquivos à disposição de maneira contínua à
RFB, tal conduta se amolda no aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei nº
8.218, de 1991. Ressalte-se que a falta de existência de comprovação da falta
de escrituração digital de maneira contínua quando seja obrigatória (caso da Escrituração
Contábil Digital (ECD), por exemplo) deve ser demonstrada e comprovada.
4.6.
Na situação do item 4.5, é importante que a aplicação da multa prevista nos
arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, se coadune com a distinção dos aspectos
materiais dela em relação ao novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001. A simples
não apresentação de documentos sem a comprovação de que faltou a escrituração
não pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a geral de que trata o novo art.
57 da MP nº 2158-35, de 2001. Havendo dúvidas quanto a esse fato ou não se
conseguindo comprová-lo, aplica-se a multa mais benéfica da Lei nº 12.766, de
2012, em decorrência do que determina o art. 112, inciso II, da Lei nº 5.172,
de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN).
4.7.
Caso tais arquivos não sejam apresentados pela pessoa jurídica na forma que
deveriam ser feitos, em decorrência da inexistência de dispositivo específico
na Lei nº 12.766, de 2012, aplicase o disposto no inciso I do art. 12 da Lei nº
8.218, de 1991. Isso porque é uma conduta cuja sanção não se encontra na multa
da Lei nº 12.766, de 2012, mas na do art. 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Esse
último dispositivo continua em vigência e deve ser aplicado quando não haja
divergência com a nova lei.
4.8.
Desse modo, não houve revogação dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991.
Eles continuam em vigência juntamente com o novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de
2001.
(ii)
Como interpretar o prazo de quarenta e cinco dias a que se refere o inciso II
da atual redação do art. 57?
5.
Quanto ao prazo definido no inciso II do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de
2001, (45 dias), conforme a regra-matriz contida no quadro do item 4, ele tem
como único objetivo delimitar o aspecto temporal da multa da Lei nº 12.766, de
2012, ou seja, ele não se aplica a quaisquer outras situações da RFB que não a
entrega de arquivos digitais ou a prestação de esclarecimentos sobre eles. A
permissão geral de a RFB dispor sobre prazos para o cumprimento de obrigações
acessórias contida no art. 16 da Lei nº 9.779, de 1991, subsiste. A sua menção
no caput do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, teve por objetivo simplesmente
dar a base legal de exigência da obrigação acessória específica, não tendo o
condão de extrapolar o prazo a situações outras que não a prevista no caput do
novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001.
5.1.
Esse prazo de quarenta e cinco dias é meramente o aspecto temporal da
regra-matriz da nova multa, subordinada ao aspecto material (deixar de
apresentar, nos prazos fixados, declaração, demonstrativo ou escrituração
digital ou para prestar esclarecimentos), e não se aplica para a intimação para
apresentar recibo ou comprovante de entrega ou número de identificação dos
arquivos digitais, desde que não implique prestar esclarecimentos.
5.2.
Analisa-se o prazo de que trata o art. 19 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de
1958, na redação dada pela MP nº 2.158-35, de 2001, também encontrado no art.
34 do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011. A redação da Lei é a
seguinte:
Art. 19.
O processo de lançamento de ofício será iniciado pela intimação ao sujeito
passivo para, no prazo de vinte dias, apresentar as informações e documentos
necessários ao procedimento fiscal, ou efetuar o recolhimento do crédito
tributário constituído.
(Redação
dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)
§ 1º
Nas situações em que as informações e documentos solicitados digam respeito a
fatos que devam estar registrados na escrituração contábil ou fiscal do sujeito
passivo, ou em declarações apresentadas à administração tributária, o prazo a
que se refere o caput será de cinco dias úteis. (Incluído pela Medida
Provisória nº 2.158-35, de 2001)
§ 2º
Não enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 44, §§ 2º e 5º, da Lei nº
9.430, de 1996, o desatendimento a intimação para apresentar documentos, cuja
guarda não esteja sob a responsabilidade do sujeito passivo, bem assim a
impossibilidade material de seu cumprimento. (Incluído pela Medida Provisória
nº 2.158-35, de 2001)
_________________________________
2Ver nota de rodapé 1
5.2.1
O dispositivo acima transcrito trata de procedimento para o início da
fiscalização. É a situação em que ela exige, no prazo de vinte dias, a
apresentação de informações e documentos necessários ao procedimento fiscal.
Segundo o § 1º, se os fatos estiverem registrados na escrituração contábil ou
fiscal, o prazo é reduzido para cinco dias úteis.
5.2.2.
O prazo tratado no item 5 derroga o prazo definido no art. 19 da Lei nº 3.470,
de 1958, em relação à apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração
digital, ou à prestação de esclarecimentos sobre eles. Caso o procedimento
fiscal demande tais arquivos digitais ou determine que sejam prestados
esclarecimentos, para eles deverá ser dado o prazo de quarenta e cinco dias.
Note-se que se a fiscalização tiver outros esclarecimentos ou documentos que
não se enquadrem naqueles descritos na nova redação do art. 57 da MP nº
2158-35, de 2001, continua prevalecendo o prazo de vinte dias para esses outros
esclarecimentos ou documentos.
5.2.3.
Tal conclusão decorre de uma interpretação sistêmica da norma. Apesar de se
tratar de um prazo do procedimento fiscal de fiscalização, a existência de uma
norma de conduta só tem eficácia se houver uma norma sancionatória. De nada adiantaria
intimar o sujeito passivo a apresentar os arquivos no prazo de cinco dias úteis
(§ 1º), se o seu descumprimento enseja a aplicação da multa do novo art. 57 da
MP nº 2.158-35, de 2001. E, para se configurar o fato gerador no mundo
fenomênico, todos os aspectos da hipótese abstrata da regramatriz da multa
devem ocorrer. Dentre esses aspectos, há o temporal, que exige uma intimação
para apresentar a documentação no prazo mínimo de quarenta e cinco dias. Se
essa intimação com esse prazo não ocorre, tampouco ocorre o fato gerador da
multa. A norma de conduta se tornaria inócua.
5.2.4.
Se o registro se der em escrituração contábil ou fiscal física, aplica-se o
prazo de cinco dias úteis do § 1º.
5.2.5.
Seguindo o mesmo raciocínio que consta do item 5.1, a exigência de recibo ou
comprovante de entrega é distinto de exigir o arquivo ou o esclarecimento de
determinada questão. Nessa situação continua aplicando-se o prazo de 20 dias a
que se refere o caput.
5.3. O
prazo de quarenta e cinco dias serve apenas para a situação em que se exige a
apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para
prestar esclarecimentos feitos pela autoridade fiscal. Não há consequência nos
prazos ordinários de entrega de arquivos digitais contidos em ato normativo
(legal ou infralegal).
Não
ocorrendo nenhuma intimação, continua vigente toda a sistemática dos prazos
para entrega desses arquivos, que podem ensejar a cobrança da multa do inciso I
do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, pelo atraso na entrega.
5.4. A
intimação para apresentar os arquivos digitais ou prestar esclarecimentos deve
ser no mínimo de quarenta e cinco dias. Caso esse prazo não seja cumprido e
seja feita uma reintimação, ela não precisa ser de quarenta e cinco dias. Pode
ser de um prazo inferior. O importante é que o prazo em conjunto seja superior
a quarenta e cinco dias. A propósito, em caso de reintimação, aplica-se à multa
do novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, as mesmas conclusões da Solução de
Consulta Interna (SCI) Cosit nº 20, de 13 de setembro de 2012:
Quando
o sujeito passivo cumpre a reintimação para apresentar arquivos digitais, mesmo
que não tenha cumprido a intimação original, não incide a multa do art. 12,
inciso III, da Lei nº 8.218, de 1991.
Nos
casos em que não sejam apresentados os arquivos, ou os sejam intempestivamente
à intimação originária sem ter havido reintimação, incide a multa em tela.
Havendo
a reintimação, e ela também seja descumprida, incide a multa, cujo termo
inicial para calculá-la é a última intimação.
5.5.
Logo, o prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, é o
aspecto temporal da multa do caput desse artigo, aplicando-se apenas à
intimação para apresentar arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos
sobre eles.
(iii)
Como ficam as multas cuja base legal é a antiga redação do art. 57 da MP nº
2.158-35, de 2001? (iv) Continuam vigentes as multas do art. 7º da Lei nº
10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº
8.212, de 1991, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº
11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004?
6. Há
que se verificar diversas multas atualmente cobradas pela fiscalização ou pelo
controle do crédito tributário e se elas foram ou não afetadas pela nova Lei.
6.1.
Em relação à Escrituração Contábil Digital (ECD), à Escrituração Fiscal Digital
(EFD), ao Livro Eletrônico de Escrituração e Apuração de Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurídica (IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
(e-Lalur), à declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias (Dimob), à
Declaração de Benefícios Fiscais (DBF) e à Declaração de Rendimentos Pagos a
Consultores por Organismos Internacionais (Derc), as multas constantes,
respectivamente, do art. 10 da Instrução Normativa (IN) RFB nº 787, de 2007, do
art. 7º da IN RFB nº 1.052, de 2010, do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009, do
art. 4º da IN RFB nº 1.115, de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012, do
art. 5º da IN RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009,
deixaram de ter base legal, motivo pelo qual não podem mais ser cobradas. A
sanção pelo descumprimento dessas condutas, entretanto, se amolda ao contido na
nova redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001.
6.1.1.
A IN RFB nº 787, de 2007 (ECD), a IN RFB nº 989, de 2009 (e-Lalur), a IN RFB nº
1.052, de 2010 (EFD), a IN RFB nº 1.115, de 2010 (Dimob) e a IN RFB nº 985, de
2009 (Dmed), direcionam-se apenas às pessoas jurídicas de direito privado ou
equiparadas, motivo pelo qual todos os aspectos da regra-matriz da multa do
novo art. 57 da MP são passíveis de aplicação.
6.1.2.
Quanto à IN RFB nº 1.307, de 2012 (DBF) e à INRFB nº 1.114, de 2010 (Derc), a
análise deve ser mais detalhada. A multa do art. 57 da MP possui como aspecto
pessoal as pessoas físicas e jurídicas, tanto de direito público como privado.
O aspecto quantitativo dos incisos I e III pressupõe a sanção à pessoa jurídica
de direito privado com fins lucrativos, já que pessoa física, pessoa jurídica
imune ou de direito público não têm forma de apuração de lucro presumido ou
real (inciso I) nem receita bruta (inciso III).
Como o
direito tributário-penal deve respeito ao princípio da tipicidade cerrada, não
se pode aplicar analogia para a configuração da multa. Não há base legal,
atualmente, para a multa por atraso na sua entrega (inciso I), bem como para
informações inexatas, incompletas ou omitidas em relação a ela (inciso III).
Somente é passível de aplicação da multa à situação do inciso II, ou seja, após
a intimação para entrega dos arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos.
6.1.3.
Os dispositivos das IN devem ser alterados para conterem a sua nova base legal.
6.1.4.
Nas multas anteriormente lançadas que, no caso concreto, sejam mais gravosas
que a nova multa, a lei nova mais benéfica deve retroagir, tratando-se de ato
não definitivamente julgado, conforme art. 106, inciso II, alíneas “a” e “c”,
do CTN.
6.2. É
de se questionar se houve revogação tácita dos arts. 7º e 8º da Lei nº 10.426,
de 24 de abril de 2002, na redação dada pelas Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727,
de 2008, e 11.941, de 2009, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de
2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, na redação dada
pela Lei nº 11.941, de 2009; do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de
1996, do inciso II do art. 9º da Lei nº 11.371, de 28 de novembro de 2006, e do
§ 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, pelo novo art. 57
da MP nº 2.158-35, de 2001. Segue a redação dos dispositivos:
Lei nº
10.426, de 2002:
Art.
7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica,
Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de
Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as
apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração
original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais
casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal - SRF, e
sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
I - de
dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do
imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente
pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo,
limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º;
II -
de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos
tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da
Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de
entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento,
observado o disposto no § 3º;
III -
de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante
da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no
Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta
Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado
o disposto no § 3º deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
IV -
de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)
§ 1.
Para efeito de aplicação das multas previstas nos incisos I, II e III do caput
deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do
prazo originalmente fixado para a entrega da declaração e como termo final a
data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, da lavratura do auto
de infração. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
§ 2.
Observado o disposto no § 3º, as multas serão reduzidas:
I - à
metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício;
II - a
setenta e cinco por cento, se houver a apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3º A
multa mínima a ser aplicada será de: (Vide Lei nº 11.727, de 2008)
I - R$
200,00 (duzentos reais), tratando-se de pessoa física, pessoa jurídica inativa
e pessoa jurídica optante pelo regime de tributação previsto na Lei nº 9.317,
de 1996;
II -
R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.
§ 4º Considerar-se-á
não entregue a declaração que não atender às especificações técnicas
estabelecidas pela Secretaria Receita Federal.
§ 5º
Na hipótese do § 4º, o sujeito passivo será intimado a apresentar nova
declaração, no prazo de dez dias, contados da ciência à intimação, e
sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput, observado o disposto nos
§§ 1º a 3º.
§ 6º No caso de a obrigação
acessória referente ao Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais -
DACON ter periodicidade semestral, a multa de que trata o inciso III do caput
deste artigo será calculada com base nos valores da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS ou da Contribuição para o
PIS/Pasep, informados nos demonstrativos mensais entregues após o prazo.(Incluído
pela Lei nº 11.941, de 2009)
Lei nº
10.637, de 2002:
Art.
30. A falta de prestação das informações a que se refere o art. 5º da Lei
Complementar nº 105, de 10 de janeiro de 2001, ou sua apresentação de forma
inexata ou incompleta, sujeita a pessoa jurídica às seguintes penalidades:
I - R$
50,00 (cinqüenta reais) por grupo de cinco informações inexatas, incompletas ou
omitidas;
II -
R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário ou fração, independentemente
da sanção prevista no inciso I, na hipótese de atraso na entrega da declaração
que venha a ser instituída para o fim de apresentação das informações.
§ 1º O
disposto no inciso II do caput aplica-se também à declaração que não atenda às
especificações que forem estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal,
inclusive quando exigida em meio digital.
§ 2º
As multas de que trata este artigo serão:
I -
apuradas considerando o período compreendido entre o dia seguinte ao término do
prazo fixado para a entrega da declaração até a data da efetiva entrega;
II -
majoradas em 100% (cem por cento), na hipótese de lavratura de auto de infração.
§ 3º
Na hipótese de lavratura de auto de infração, caso a pessoa jurídica não apresente
a declaração, serão lavrados autos de infração complementares até a sua efetiva
entrega.
Lei nº
8.212, de 1991:
Art.
32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o
inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com
incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº
11.941, de 27 de maio de 2009)
I - de
R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
II -
de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta
de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por
cento), observado o disposto no § 3º deste artigo. (Redação dada pela Lei nº
11.941, de 27 de maio de 2009)
§ 1º
Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo,
será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado
para entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no
caso de não apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação
de lançamento. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
§ 2º
Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas serão reduzidas: (Redação
dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
I - à
metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de
2009)
II - a
75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
§ 3º A
multa mínima a ser aplicada será de:
I - R$
200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 27 de maio de 2009)
II -
R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Redação dada pela Lei nº
11.941, de 27 de maio de 2009)
Lei nº
9.393, de 1996:
Art.
7º No caso de apresentação espontânea do DIAC fora do prazo estabelecido pela
Secretaria da Receita Federal, será cobrada multa de 1% (um por cento) ao mês
ou fração sobre o imposto devido não inferior a R$ 50,00 (cinqüenta reais), sem
prejuízo da multa e dos juros de mora pela falta ou insuficiência de
recolhimento do imposto ou quota.
Lei nº
11.371, de 2004:
Art.
9º A inobservância do disposto nos arts. 1º e 8º desta Lei acarretará a
aplicação das seguintes multas de natureza fiscal:
I -
10% (dez por cento) incidentes sobre o valor dos recursos mantidos ou utilizados
no exterior em desacordo com o disposto no art. 1º desta Lei, sem prejuízo da
cobrança dos tributos devidos;
II -
0,5% (cinco décimos por cento) ao mês-calendário ou fração incidente sobre o
valor correspondente aos recursos mantidos ou utilizados no exterior e não
informados à Secretaria da Receita Federal, no prazo por ela estabelecido,
limitada a 15% (quinze por cento).
§ 1º
As multas de que trata o caput deste artigo serão:
I -
aplicadas autonomamente a cada uma das infrações, ainda que caracterizada a
ocorrência de eventual concurso;
II -
na hipótese de que trata o inciso II do caput deste artigo:
a)
reduzidas à metade, quando a informação for prestada após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício;
b)
duplicada, inclusive quanto ao seu limite, em caso de fraude.
§ 2º
Compete à Secretaria da Receita Federal promover a exigência das multas de que
trata este artigo, observado o rito previsto no Decreto nº 70.235, de 6 de
março de 1972.
Lei nº
11.033, de 2004:
Art. 5º
.....
(.....)
§ 2º O
descumprimento do disposto neste artigo sujeita a entidade à multa de 30%
(trinta por cento) do valor do imposto devido.
6.2.1.
O novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, aplica-se para qualquer declaração,
demonstrativo ou escrituração digital, enquanto a Lei nº 10.426, de 2002,
aplica-se para a Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica
(DIPJ), Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF),
Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), Demonstrativo de
Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) e a Declaração sobre Operações
Imobiliárias (DOI), a Lei nº 10.637, de 2002, aplica-se para a Declaração de
Informações sobre Movimentação Financeira (Dimof) e a Declaração de Operações
com Cartão de Crédito (Decred), a Lei nº 8.212, de 1991, aplica-se para a Guia
de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à
Previdência Social (GFIP), a Lei nº 9.393, de 1996, aplica-se para a Declaração
do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DITR), a Lei nº 11.371, de
2004, aplica-se para a Declaração sobre a Utilização dos Recursos em Moeda
Estrangeira Decorrentes do Recebimento de exportações (Derex) e a Lei nº
11.033, de 2004, aplica-se para a Declaração de Transferência de Titularidade
de Ações (DTTA).
6.2.2.
Há uma antinomia entre as normas. O art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001,
sanciona as condutas pela não entrega, em sentido lato, de declarações digitais.
As normas acima mencionadas tratam do descumprimento das obrigações específicas
contidas na própria lei. Ocorre uma antinomia entre uma norma geral e outra
específica, devendo, nesses casos, prevalecer a última, conforme ensinamento de
Norberto Bobbio:
O
terceiro critério, chamado precisamente de lex specialis, é aquele com base em
que, de duas normas incompatíveis, uma geral e uma especial (ou excepcional),
prevalece a segunda; lex specialis derogat generali. Também nesse caso a razão do
critério não é obscura: lei especial é aquela que derroga uma lei mais geral,
ou seja, que subtrai a uma norma uma parte da sua matéria para submetê-la a uma
regulamentação diversa (contrária ou contraditória). A passagem de uma regra
mais extensa (que contenha um certo genus) para uma regra derrogatória menos
extensa (que contenha uma species do genus) corresponde a uma exigência
fundamental de justiça, entendida como igual tratamento de pessoas que
pertencem à mesma categoria. A passagem da regra geral para a regra específica
corresponde a um processo natural de diferenciação das categorias e a uma
descoberta gradual, por parte do legislador, dessa diferenciação. Ocorrida ou
descoberta a diferenciação, a persistência da regra geral implicaria o tratamento
igual de pessoas que pertencem a categorias diversas e, portanto, uma
injustiça. (grifou-se) (BOBBIO, Norberto. Teoria geral do direito. 3ª ed. São
Paulo: Martins Fontes, 2010, p. 253)
6.2.3.
Se as obrigações contidas nas leis acima transcritas foram consideradas tão
importantes pelo legislador ao ponto de dar embasamento legal específico à
sanção pelo seu descumprimento, (a despeito de legislação tributária, em
sentido amplo, poder gerar tal obrigação), não é isonômico não aplicar as
multas específicas para as declarações específicas, em prol da multa genérica
do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. É, conforme ensinamento de Bobbio, uma
violação à isonomia que determina dar tratamento desigual a pessoas em
situações distintas.
6.2.4.
No presente caso, não se deve esquecer que o legislador foi quem alterou a
norma então existente (genérica) e criou uma mais específica, mas deixou
aquelas outras ainda mais específicas incólumes (ele poderia muito bem tê-las
revogado expressamente). Se não o fez, as multas mais específicas do art. 7º da
Lei nº 10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da
Lei nº 8.212, de 1991, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei
nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004, continuam
vigentes. As IN que tratam do assunto, portanto (RFB nº 1.110, de 2012, RFB nº
1.264, de 2012, RFB nº 1.015, de 2010, SRF nº 197, de 2002, RFB nº 811, de
2010, SRF nº 341, de 2003, RFB nº 971, de 2009, RFB nº 1.279, de 2012, RFB nº
726, de 2007 e RFB nº 892, de 2008) devem continuar a ser aplicadas sem nenhuma
alteração.
6.2.5.
Quanto aos prazos, não há alteração para a entrega ordinária das declarações. O
prazo mínimo de quarenta e cinco dias aplica-se apenas para a apresentação
dessas declarações numa fiscalização ou para prestar esclarecimentos sobre
alguma dessas declarações. E com a ressalva que a entrega de recibo ou
comprovante de entrega da declaração não se subordina ao prazo de quarenta e
cinco dias, conforme já explicado no item 5.1.
(iv)
Como ficam as multas envolvendo o Simples?
7. As
multas previstas nos arts. 38 e 38-A da Lei Complementar (LC) nº 123, de 2006,
envolvendo o Simples Nacional, são também analisadas:
Art.
38. O sujeito passivo que deixar de apresentar a Declaração Simplificada da
Pessoa Jurídica a que se refere o art. 25 desta Lei Complementar, no prazo
fixado, ou que a apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a
apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar
esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal,
na forma definida pelo Comitê Gestor, e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I - de
2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
dos tributos e contribuições informados na Declaração Simplificada da Pessoa
Jurídica, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega da
declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado
o disposto no § 3º deste artigo;
II -
de R$ 100,00 (cem reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas.
§ 1º
Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do caput deste artigo,
será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo
originalmente fixado para a entrega da declaração e como termo final a data da
efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, da lavratura do auto de
infração.
§ 2º
Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas serão reduzidas:
I - à
metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício;
II - a
75% (setenta e cinco por cento), se houver a apresentação da declaração no
prazo fixado em intimação.
§ 3º A
multa mínima a ser aplicada será de R$ 200,00 (duzentos reais).
§ 4º Considerar-se-á
não entregue a declaração que não atender às especificações técnicas
estabelecidas pelo Comitê Gestor.
§ 5º
Na hipótese do § 4º deste artigo, o sujeito passivo será intimado a apresentar
nova declaração, no prazo de 10 (dez) dias, contados da ciência da intimação, e
sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput deste artigo, observado o
disposto nos §§ 1º a 3º deste artigo.
§ 6º A
multa mínima de que trata o § 3º deste artigo a ser aplicada ao
Microempreendedor Individual na vigência da opção de que trata o art. 18-A
desta Lei Complementar será de R$ 50,00 (cinqüenta reais).
Art.
38-A. O sujeito passivo que deixar de prestar as informações no sistema
eletrônico de cálculo de que trata o § 15 do art. 18, no prazo previsto no §
15-A do mesmo artigo, ou que as prestar com incorreções ou omissões, será
intimado a fazê-lo, no caso de não apresentação, ou a prestar esclarecimentos,
nos demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal, na forma definida
pelo CGSN, e sujeitar-se-á às seguintes multas, para cada mês de referência:
I - de
2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, a partir do primeiro dia do
quarto mês do ano subsequente à ocorrência dos fatos geradores, incidentes
sobre o montante dos impostos e contribuições decorrentes das informações
prestadas no sistema eletrônico de cálculo de que trata o § 15 do art. 18,
ainda que integralmente pago, no caso de ausência de prestação de informações
ou sua efetuação após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 2º deste artigo; e
II -
de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas.
§ 1º
Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do caput, será
considerado como termo inicial o primeiro dia do quarto mês do ano subsequente
à ocorrência dos fatos geradores e como termo final a data da efetiva prestação
ou, no caso de não prestação, da lavratura do auto de infração.
§ 2º A
multa mínima a ser aplicada será de R$ 50,00 (cinquenta reais) para cada mês de
referência.
§ 3º
Aplica-se ao disposto neste artigo o disposto nos §§ 2º, 4º e 5º do art. 38.
§ 4º O
CGSN poderá estabelecer data posterior à prevista no inciso I do caput e no §
1º.
7.1. O
Simples trata de um Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e
Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte. Ele
engloba tributos federais, estaduais e municipais (no caso de prestação de
serviços).
7.2. A
LC nº 123, de 2006, trata da apuração, recolhimento e cumprimento de obrigações
acessórias (art. 1º), que ficam a cargo do Comitê Gestor do Simples Nacional
(CGSN), composto por representantes dos três entes.
7.3.
Como obrigação acessória, a declaração base para o Simples Nacional é única e
simplificada, que contém informações socioeconômicas e fiscais - Declaração
Anual do Simples Nacional (DASN). Ela deve ser apresentada nos prazos e modelos
aprovados pelo CGSN.
7.4.
Essa declaração deverá ser apresentada anualmente à RFB (art. 25) e constitui o
crédito tributário nela contido, o que inclui crédito da União, Estados e
Municípios.
7.5. O
Simples Nacional foi instituído por lei complementar, conforme determinado pela
Constituição Federal no seu art. 146. O inciso III do parágrafo único desse
artigo fala em recolhimento unificado e centralizado, e o seu inciso IV fala de
arrecadação, fiscalização e cobrança compartilhada, todas atividades que devem
constar de lei complementar.
7.6. A
DASN é forma unificada de recolhimento e documento inicial de fiscalização,
arrecadação e cobrança. Como obrigação acessória ao Simples de interesse dos
três entes federativos, ela possui base em lei complementar.
7.7.
As multas envolvendo-a devem ser interpretadas no sentido de se tratarem de
sanção subjacente à norma de conduta instituída em lei complementar, a englobar
os três entes. Mais do que lei complementar, é uma lei nacional, e não
simplesmente federal (que trata das situações específicas da União). Como
sanção às condutas constantes dos incisos III e IV do parágrafo único do art.
146 da CF, a multa por atraso ou pela não entrega da DASN sujeita-se à lei
complementar, tanto formal como materialmente.
7.8.
Assim, a multa do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, por ser ordinária, não
tem consequência na multa do art. 38 da LC nº 123, de 2006, que continua
vigente. Do mesmo modo, a multa do art. 38-A da mesma LC continua em vigência.
7.9.
Para as pessoas jurídicas inscritas no Simples, a multa do art. 57, incisos II
e III (o aspecto quantitativo do inciso I torna a sua aplicação impossível a
elas) está vigente para outras situações que não se tratem de multa por atraso
na entrega da declaração (Maed), principalmente quando em procedimento de
fiscalização feita pela RFB (nesse caso pode ser feita por lei ordinária por se
tratar de atividade federal de competência da União, e não nacional), com a
redução constante do § 1º.
(v)
Como interpretar o aspecto quantitativo da nova multa?
8.
Quanto aos aspectos material e quantitativo da nova multa, esta possui
hipóteses e bases de cálculo específicos nos seus três incisos. O inciso I é
para apresentação extemporânea, no valor de R$ 500,00 ou R$ 1.500,00 por mês
calendário, a depender da forma de apuração do lucro. O inciso II é pelo não
atendimento à intimação para apresentar os arquivos digitais ou para prestar
esclarecimentos, no valor de R$ 1.000,00 por mês calendário. O inciso III é por
apresentá-los com informações inexatas, incompletas ou omitidas, no valor
correspondente a 0,2% (dois décimos por cento) do faturamento do mês anterior
ao da entrega, não podendo ser inferior a R$ 100,00 (cem reais).
8.1. O
inciso I é pelo atraso na entrega, conhecido como Maed atualmente. No caso, seria
por atraso na entrega de declaração, escrituração ou demonstrativo digital.
Quando tais arquivos são entregues com atraso, a multa automaticamente é
lançada. O valor de R$ 500,00 (alínea “a”) é para aqueles que, na última
declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido. O de R$ 1.500,00
(alínea “b”) é para os que tenham apurado lucro real.
8.1.1.
A declaração para verificar a forma de “apuração” do imposto de renda é a
última Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) entregue
pelo autuado na época da ocorrência do fato jurídico que ensejou a multa, qual
seja, o primeiro dia após o prazo final de entrega do arquivo. Utiliza-se a
última declaração existente no sistema, mesmo que de período pretérito. A
despeito de não haver propriamente uma apuração do lucro, é a declaração que
mais se aproxima do conceito buscado pelo legislador. É também a mais estável,
pois a DCTF não correspondendo necessariamente à opção anual da forma de
apuração pelo contribuinte.
8.1.2.
Caso não tenha havido ainda a apresentação de DIPJ (principalmente nos casos de
pessoas jurídicas recentemente constituídas), então deve-se utilizar a última
DCTF entregue pelo sujeito passivo da multa.
8.1.3.
Em suma, a apuração do valor da multa dar-se-á de acordo com a forma de
apuração do lucro existente na última DIPJ entregue ou, na sua falta, na última
DCTF entregue. Caso tenha havido mais de uma utilização de apuração do lucro,
aplica-se a multa da alínea “b”, conforme determina o § 2º do art. 57 da MP nº
2.158-35, de 2001.
8.2. O
inciso II tem como escopo o não atendimento de intimação para apresentar os
arquivos digitais ou a não prestação de esclarecimentos sobre eles. Pressupõe
uma atividade fiscalizatória (no sentido lato, e não apenas aquele proveniente
de mandado de procedimento fiscal - MPF). Essa multa é devida quando o prazo da
intimação se encerra sem a entrega dos documentos ou a prestação dos
esclarecimentos, sem prejuízo da aplicação também da Maed do inciso I. Eventual
cumprimento da intimação fora do prazo estipulado, mas antes da lavratura do
auto de infração de constituição da multa, não impede a sua aplicação. A única
consequência será a redução da multa à metade, a par do disposto no § 3º. A
propósito, essa redução corrobora que a multa é pela intempestividade da
apresentação, e não simplesmente pela sua não apresentação.
8.3. A
multa da alínea “a” do inciso II do art. 964 do Regulamento do Imposto de Renda
(RIR), com espeque no art. 88, inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995, continua em vigência,
já que o aspecto quantitativo da multa por atraso na declaração do novo art. 57
da MP nº 2.158-35, de 2001, se presta apenas para as pessoas jurídicas.
Apesar
de a multa possuir em tese como aspecto pessoal também as pessoas físicas, a
sua incidência a elas demanda a correção de todos os aspectos, o que não é o
caso. Havendo outra multa que assim sancione a pessoa física, ela então
continua em vigência.
8.4.
Como visto no item 8.3, há incompatibilidade às pessoas físicas dos aspectos
quantitativos constantes dos incisos I e III, mas não do constante do inciso
II. Como o aspecto pessoal da nova multa engloba as pessoas físicas, se o
aspecto quantitativo for compatível a elas, como ocorre no inciso II, a multa
aplica-se às pessoas físicas. O inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de
2001, é vigente às pessoas físicas nos casos de fiscalização, nos moldes do
item 8.2 supra.
8.5.
Há incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa às pessoas jurídicas que
sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e DCTF, bem como às imunes e isentas e
que não apurem lucro, como órgãos públicos, motivo pelo qual a multa do inciso
I não se aplica a elas. Quanto às omissas, como elas não optaram pelo regime
presumido de apuração do lucro, aplica-se a elas a multa como sendo de lucro
real.
8.6.
Há também incompatibilidade da multa do inciso III às pessoas que não auferem
faturamento, como órgãos públicos. Aplicase a multa mínima de R$ 100,00 (cem
reais) às pessoas jurídicas imunes, isentas, inclusive sociedades sem fins
lucrativos, que não possuam faturamento ou não tenha havido a sua apuração e
que, por isso, seja impossível calcular o valor equivalente a 0,2% (dois
décimos por cento) do faturamento.
(vi) Há
consequência no trabalho de compensação, restituição e ressarcimento?
9. O
procedimento de compensação, restituição e ressarcimento possui deveres
instrumentais para se efetivar (apresentar mediante programa específico -
PER/Dcomp, comprovação do crédito do requerente, etc.), mas que não podem ser
classificados como obrigação acessória.
9.1. O
conceito legal de obrigação acessória está no § 2º do art. 113 do CTN: “A
obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação
ou da fiscalização dos tributos.".
9.2.
Fica explícito que a obrigação acessória é a de fazer ou não fazer do sujeito
passivo “no interesse da arrecadação ou da fiscalização”. A compensação por
intermédio do sistema PER/Dcomp enseja o pedido de reconhecimento de um crédito
do sujeito passivo em face de um débito que ele mesmo declara, por exemplo.
9.3. O
que a RFB verifica é a existência daquele crédito do sujeito passivo. Os
deveres instrumentais não podem ser considerados como as obrigações acessórias
do art. 16 da Lei nº 9.779, de 1999, uma vez que a base legal para tais deveres
é, por exemplo, o § 14 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996. Não se aplica,
portanto, a multa do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, nem o prazo
mínimo de quarenta e cinco dias para apresentação de arquivo, demonstração ou
escrituração digital.
Conclusão
10. Em
conclusão:
a) O
aspecto material do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, na redação dada pela
Lei nº 12.766, de 2012, é deixar de apresentar declaração, demonstrativo ou
escrituração digital;
b) O
aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, é deixar de
escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal quando
exigido o sistema de processamento eletrônico, motivo pelo qual continua em
vigência;
c) A
comprovação da ocorrência do aspecto material da multa dos arts. 11 e 12 da Lei
nº 8.218, de 1991, deve ser feita de forma inequívoca. A simples não
apresentação de arquivo, demonstrativo ou escrituração digital sem outras
provas que comprovem que a escrituração não ocorreu se amolda ao aspecto
material do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. O mero indício sem a
comprovação da falta da escrituração digital enseja a aplicação do art. 57 da
MP nº 2.158-35, de 2001, em respeito ao art. 112, inciso II, do CTN;
d) O
prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, é o aspecto
temporal da multa do caput desse artigo, aplicando-se apenas à intimação para
apresentar declaração, demonstração ou escrituração digital ou prestar
esclarecimento sobre elas;
e) O
prazo da conclusão “d” não se aplica à intimação para apresentação de recibo ou
comprovação de entrega de declaração, demonstração ou escrituração digital;
f) Os
prazos de entrega para entrega de escrituração, demonstração e arquivo digital
de forma ordinária não sofrem alteração pelo novo dispositivo legal;
g) O
prazo previsto no § 1º do art. 19 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958, na
redação dada pela MP nº 2.158-35, de 2001, foi derrogado para a apresentação de
arquivo, demonstração ou escrituração digital ou para prestar esclarecimento
sobre eles, para os quais deve ser aplicado o prazo de quarenta e cinco dias;
h) As
multas constantes do art. 10 da Instrução Normativa (IN) RFB nº 787, de 2007,
do art. 7º da IN RFB nº 1.052, de 2010, do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009,
do art. 4º da IN RFB nº 1.115, de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012,
do art. 5º da IN RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009,
deixaram de ter base legal em decorrência da alteração da redação do art. 57 da
MP nº 2.158-35, de 2001. As IN devem ser alteradas para se adequarem ao novo
art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001;
i) As
multas de que trata o art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, na redação dada pelas
Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727, de 2008, e 11.941, de 2009, do art. 30 da Lei
nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, na redação dada pela
Lei nº 11.941, de 2009, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de 1996, do art. 9º
da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004,
continuam vigentes. Assim, as multas do art. 7º da IN nº 1.110, de 2012, do
art. 6º da IN nº 1.264, de 2012, do art. 7º da IN nº 1.015, de 2010, do art. 1º
da IN nº 197, de 2002, do art. 7º da IN nº 811, de 2010, do art. 3º da IN nº
341, de 2003, art. 476 da IN nº 971, de 2009, do art. 8º da IN nº 1.279, de
2012, do art; 3º da IN nº 726, de 2007, e do art. 7º da IN nº 892, de 2008,
continuam a ser aplicadas;
j) A
multa prevista na alínea “a” do inciso II do art. 964 do Regulamento do Imposto
de Renda (RIR), com espeque no art. 88, inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995,
continua vigente;
k)
Aplica-se o disposto no inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao não
atendimento também por pessoas físicas para apresentação dos arquivos digitais
ou para prestação de esclarecimentos em procedimento de fiscalização, sem
prejuízo da aplicação da multa por atraso na entrega de declaração.
l) As
multas previstas nos arts. 38 e 38-A da LC nº 123, de 2006, continuam vigentes.
m) Às
pessoas jurídicas inscritas no Simples Nacional aplicam-se as multas previstas
nos incisos II e III do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, nos procedimentos
de fiscalização feitos pela RFB.
n) A
multa nova mais benéfica retroage para alcançar atos não definitivamente
julgados, nos termos do art. 106, inciso II, alíneas “a” e “c”, do CTN.
o) A
multa de que trata o inciso I do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, é por
atraso na entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração digital.
p)
Verifica-se a forma de apuração do lucro para quantificar a multa prevista no
inciso I descrita na conclusão “o” pela última DIPJ entregue; se não tiver sido
entregue DIPJ, verifica-se pela última DCTF entregue.
q) Há
incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa às pessoas jurídicas que
sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e DCTF, bem como às imunes e isentas e
que não apurem lucro, como órgãos públicos;
r)
Quanto às pessoas jurídicas omissas, como elas não optaram pelo regime
presumido de apuração do lucro, aplica-se a elas a multa como sendo de lucro
real.
s)
Basta a não apresentação dos arquivos digitais ou a não prestação dos
esclarecimentos sobre eles no prazo concedido, que não poderá ser inferior a
quarenta e cinco dias, para a configuração da multa do inciso II do art. 57 da
MP nº 2.158-35, de 2001, sem prejuízo da aplicação da multa do inciso I.
t) Há
incompatibilidade da multa do inciso III às pessoas que não auferirem
faturamento, como órgãos públicos. Às pessoas jurídicas imunes, isentas,
inclusive sociedades sem fins lucrativos, se não houver forma de auferir o
faturamento, aplica-se a multa mínima de R$ 100,00 (cem reais).
u) Os deveres
instrumentais exigidos no procedimento de compensação, ressarcimento e
restituição não são considerados como obrigação acessória. Não há consequência
pela alteração da redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, seja em
relação ao valor das multas incidentes, seja em relação aos prazos para
apresentação de arquivo, demonstração ou escrituração digital.
À
consideração superior.
(Assinado
digitalmente)
EDUARDO
GABRIEL DE GÓES VIEIRA
FERREIRA
FOGAÇA
Auditor-Fiscal
da RFB - Chefe da Dinog De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador-Geral da Cosit.
(Assinado
Digitalmente)
MIRZA
MENDES REIS
Auditora-Fiscal
da RFB - Coordenadora da Copen De acordo. Encaminhe-se ao Subsecretário de
Tributação e Contencioso (Sutri), com proposta de encaminhamento ao Secretário
da Receita Federal do Brasil, para aprovação.
(Assinado
Digitalmente)
FERNANDO
MOMBELLI
Auditor-Fiscal
da RFB - Coordenador-Geral da Cosit De acordo. Encaminhe-se ao Secretário da
Receita Federal do Brasil para aprovação.
(Assinado
Digitalmente)
SANDRO
DE VARGAS SERPA
Auditor-Fiscal
da RFB - Subsecretário de Tributação e Contencioso Aprovo. Divulgue-se nos
termos do art. 8º da OS Cosit nº 1, de 2012. Publique-se no Diário Oficial da
União.
(Assinado
Digitalmente)
CARLOS
ALBERTO FREITAS BARRETO
Auditor-Fiscal
da RFB - Secretário da RFB
LLConsulte Soli Deo gloria