BENEFÍCIOS A EMPREGADOS
Resolução CFC nº
1.425, de 2/01/2013 (DOU 1 de 30/01/2013) Dá nova redação à NBC TG 33 -
Benefícios a Empregados. O
Conselho Federal de Contabilidade, no exercício de suas atribuições legais e regimentais
e com fundamento no disposto na alínea "f" do Art. 6º do
Decreto-Lei nº 9.295/1946, alterado pela Lei nº 12.249/2010, Resolve: Art. 1º Dar nova redação à NBC TG 33 - Benefícios a Empregados,
anexa à presente Resolução, que tem por base o Pronunciamento Técnico CPC 33
(R1) (IAS 19 do IASB). Art. 2º Revogar a Resolução CFC nº 1.193/2009, publicada no DOU,
Seção I, de 14.10.2009. Art. 3º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação,
aplicando-se aos exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de 2013. JUAREZ
DOMINGUES CARNEIRO Presidente
do Conselho ANEXO Ata
CFC nº 973 NORMAS
BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE NBC
TG 33 - BENEFÍCIOS A EMPREGADOS Objetivo 1.
O objetivo desta Norma é estabelecer a contabilização e a divulgação dos benefícios
concedidos aos empregados. Para tanto, esta Norma requer que a entidade
reconheça: (a)
um passivo quando o empregado prestou o serviço em troca de benefícios a
serem pagos no futuro; e (b)
uma despesa quando a entidade se utiliza do benefício econômico proveniente
do serviço recebido do empregado em troca de benefícios a esse empregado. Alcance 2.
Esta Norma deve ser aplicada pela entidade empregadora/patrocinadora na
contabilização de todos os benefícios concedidos a empregados, exceto aqueles
para os quais se aplica a NBC TG 10 - Pagamento Baseado em Ações. 3.
Esta Norma não trata das demonstrações contábeis elaboradas pelos planos de
benefícios a empregados ou pelos fundos de pensão e assemelhados. 4.
Os benefícios a empregados aos quais esta Norma se aplica incluem aqueles
proporcionados: (a)
por planos ou acordos formais entre a entidade e os empregados individuais,
grupos de empregados ou seus representantes; (b)
por disposições legais, ou por meio de acordos setoriais, pelos quais se
exige que as entidades contribuam para planos nacionais, estatais, setoriais
ou outros; ou (c)
por práticas informais que deem origem a uma obrigação construtiva (ou
obrigação não formalizada, conforme NBC TG 25 - Provisões, Passivos
Contingentes e Ativos Contingentes). Práticas informais dão origem a uma
obrigação construtiva quando a entidade não tiver alternativa senão pagar os
benefícios. Pode-se citar, como exemplo de obrigação construtiva, a situação
em que uma alteração nas práticas informais da entidade cause dano
inaceitável no seu relacionamento com os empregados. 5.
Os benefícios a empregados incluem: (a)
benefícios de curto prazo a empregados, como, por exemplo, os seguintes,
desde que se espere que sejam integralmente liquidados em até doze meses após
o período a que se referem as demonstrações contábeis em que os empregados
prestarem os respectivos serviços: (i)
ordenados, salários e contribuições para a seguridade social; (ii)
licença anual remunerada e licença médica remunerada; (iii)
participação nos lucros e bônus; e (iv)
benefícios não monetários (tais como assistência médica, moradia, carros e
bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) para empregados atuais; (b)
benefícios pós-emprego, como, por exemplo, os seguintes: (i)
benefícios de aposentadoria (por exemplo, pensões e pagamentos integrais por
ocasião da aposentadoria); e (ii)
outros benefícios pós-emprego, tais como seguro de vida e assistência médica
pós-emprego; (c)
outros benefícios de longo prazo aos empregados, tais como: (i)
ausências remuneradas de longo prazo, tais como licenças por tempo de serviço
ou sabáticas; (ii)
jubileu ou outros benefícios por tempo de serviço; e (iii)
benefícios por invalidez de longo prazo; (d)
benefícios rescisórios. 6.
Os benefícios a empregados incluem os benefícios oferecidos tanto aos
empregados quanto aos seus dependentes e que podem ser liquidados por meio de
pagamentos (ou fornecimento de bens e serviços) feitos diretamente a
empregados, seus cônjuges, filhos ou outros dependentes ou ainda por
terceiros, como, por exemplo, entidades de seguro. 7.
O empregado pode prestar serviços a uma entidade em período integral,
parcial, permanente, casual ou temporariamente. Para os fins desta Norma, a
definição de empregado também inclui diretores e outros administradores. Definições 8.
Os termos a seguir são usados nesta Norma com os seguintes significados: Definição
de benefícios a empregados Benefícios
a empregados são todas as formas de compensação proporcionadas pela entidade
em troca de serviços prestados pelos seus empregados ou pela rescisão do
contrato de trabalho. Benefícios
de curto prazo a empregados são benefícios (exceto benefícios rescisórios)
que se espera que sejam integralmente liquidados em até doze meses após o
período a que se referem as demonstrações contábeis em que os empregados
prestarem o respectivo serviço. Benefícios
pós-emprego são os benefícios a empregados (exceto benefícios rescisórios e
benefícios de curto prazo a empregados), que serão pagos após o período de
emprego. Benefícios
rescisórios são benefícios aos empregados fornecidos pela rescisão do
contrato de trabalho de empregado como resultado de: decisão
de a entidade terminar o vínculo empregatício do empregado antes da data
normal de aposentadoria; ou decisão
do empregado de aceitar uma oferta de benefícios em troca da rescisão do
contrato de trabalho. Outros
benefícios de longo prazo aos empregados são todos os benefícios aos
empregados que não benefícios de curto prazo aos empregados, benefícios
pós-emprego e benefícios rescisórios. Definições
relativas à classificação de planos Planos
de benefício definido são planos de benefícios pós-emprego que não sejam
planos de contribuição definida. Planos
de benefícios pós-emprego são acordos formais ou informais nos quais a
entidade se compromete a proporcionar benefícios pós-emprego a um ou mais
empregados. Planos
de contribuição definida são planos de benefícios pós-emprego nos quais a
entidade patrocinadora paga contribuições fixas a uma entidade separada
(fundo), não tendo nenhuma obrigação legal ou construtiva de pagar
contribuições adicionais se o fundo não possuir ativos suficientes para pagar
todos os benefícios aos empregados relativamente aos seus serviços do período
corrente e anterior. Planos
multiempregadores são planos de contribuição definida (exceto planos de
previdência social) ou planos de benefício definido (exceto planos de
previdência social) que: (a)
possuem ativos formados por contribuições de várias entidades patrocinadoras
que não estão sob o mesmo controle acionário; e (b)
utilizam aqueles ativos para fornecer benefícios a empregados a mais de uma
entidade patrocinadora, de forma que os níveis de contribuição e benefício
sejam determinados sem identificar a entidade patrocinadora que emprega os
empregados em questão. Definições
relativas ao valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido líquido Apólice
de seguro elegível é a apólice de seguro emitida por seguradora que não seja
parte relacionada (como definido na NBC TG 05 - Divulgação sobre Partes
Relacionadas) da entidade patrocinadora, se o produto da apólice: (a)
só puder ser utilizado para pagar ou custear benefícios a empregados, segundo
um plano de benefício definido; e (b)
não esteja disponível para os credores da própria entidade patrocinadora
(mesmo em caso de falência) e não possa ser pago a essa, a menos que: (i)
o produto represente ativos excedentes que não sejam necessários para a
apólice cobrir todas as respectivas obrigações de benefícios a empregados; ou (ii)
o produto seja devolvido à entidade patrocinadora para reembolsá-la por
benefícios a empregados já pagos. Ativos
do plano compreendem: (a)
ativos mantidos por fundo de benefícios de longo prazo a empregados; e (b)
apólices de seguro elegíveis. Ativos
mantidos por fundo de benefícios de longo prazo aos empregados são ativos
(exceto os instrumentos financeiros intransferíveis emitidos pela entidade
patrocinadora) que: (a)
são mantidos pela entidade (fundo) legalmente separada da entidade
patrocinadora e que existem exclusivamente para pagar ou custear benefícios
aos empregados; e (b)
estão disponíveis para serem utilizados somente para pagar ou custear
benefícios aos empregados, não se encontram disponíveis para os credores da
entidade patrocinadora (mesmo em caso de falência ou recuperação judicial) e
não podem ser devolvidos à entidade patrocinadora, a menos que: (i)
os ativos do fundo forem suficientes para o cumprimento de todas as
obrigações de benefícios aos empregados do plano ou da entidade
patrocinadora; ou (ii)
os ativos forem devolvidos à entidade patrocinadora com o intuito de
reembolsá-la por benefícios já pagos a empregados. Déficit
ou superávit é: (a)
o valor presente da obrigação de benefício definido; menos (b)
o valor justo dos ativos do plano (se houver). Teto
de ativo (asset ceiling) é o valor presente de quaisquer benefícios
econômicos disponíveis na forma de restituições provenientes do plano ou de
reduções nas contribuições futuras para o plano. Valor
justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago
pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre
participantes do mercado na data da mensuração. Valor
líquido de passivo (ativo) de benefício definido é o déficit ou superávit,
ajustado para refletir qualquer efeito da limitação de valor líquido de ativo
de benefício definido ao teto de ativo (asset ceiling) para reconhecimento. Valor
presente de obrigação de benefício definido é o valor presente sem a dedução
de quaisquer ativos do plano, dos pagamentos futuros esperados necessários
para liquidar a obrigação resultante do serviço do empregado nos períodos
corrente e passados. Definições
relativas ao custo de benefício definido Custo
do serviço compreende: (a)
custo do serviço corrente, que é o aumento no valor presente da obrigação de
benefício definido resultante do serviço prestado pelo empregado no período
corrente; (b)
custo do serviço passado, que é a variação no valor presente da obrigação de
benefício definido por serviço prestado por empregados em períodos
anteriores, resultante de alteração (introdução, mudanças ou cancelamento de
plano de benefício definido) ou de redução (redução significativa, pela
entidade, no número de empregados cobertos por um plano); e (c)
qualquer ganho ou perda na liquidação (settlement). Ganhos
e perdas atuariais são mudanças no valor presente da obrigação de benefício
definido resultantes de: (a)
ajustes pela experiência (efeitos das diferenças entre as premissas atuariais
adotadas e o que efetivamente ocorreu); e (b)
efeitos das mudanças nas premissas atuariais. Juros
líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido é a
mudança, durante o período, no valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido resultante da passagem do tempo. Liquidação
(settlement) é uma transação que elimina todas as obrigações futuras, legais
ou construtivas, em relação à totalidade ou parte dos benefícios oferecidos
por plano de benefício definido, exceto o pagamento de benefícios a
empregados ou em seu nome que seja definido nos termos do plano e incluso nas
premissas atuariais. Remensurações
do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido compreendem: (a)
ganhos e perdas atuariais; (b)
retorno sobre os ativos do plano, excluindo valores incluídos nos juros
líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido; e (c)
qualquer mudança no efeito do teto de ativo (asset ceiling), excluindo
valores incluídos nos juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo)
de benefício definido. Retorno
sobre os ativos do plano consiste em juros, dividendos e outras receitas
derivadas dos ativos do plano, juntamente com ganhos ou perdas realizados e
não realizados sobre os ativos do plano, menos: (a)
quaisquer custos de administração dos ativos do plano; e (b)
qualquer imposto devido pelo plano, exceto impostos incluídos nas premissas
atuariais utilizadas para mensurar o valor presente da obrigação de benefício
definido. Benefícios
de curto prazo aos empregados 9. Benefícios
de curto prazo aos empregados incluem itens como, por exemplo, os seguintes,
desde que se espere que sejam integralmente liquidados em até doze meses após
o período a que se referem as demonstrações contábeis em que os empregados
prestarem os respectivos serviços: (a)
ordenados, salários e contribuições para a previdência social; (b)
licença anual remunerada e licença médica remunerada; (c)
participação nos lucros e bônus; e (d)
benefícios não monetários (tais como assistência médica, moradia, carros e
bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) para os atuais empregados. 10.
A entidade não precisa reclassificar os benefícios de curto prazo aos
empregados se as expectativas da entidade quanto à época da liquidação se
modificarem temporariamente. Contudo, se as características do benefício se
modificam (como, por exemplo, a mudança de benefício não cumulativo para
benefício cumulativo) ou se a mudança nas expectativas quanto à época da
liquidação não é temporária, a entidade deve considerar então se o benefício
ainda atende à definição de benefício de curto prazo a empregados. Reconhecimento
e mensuração Todos
os benefícios de curto prazo aos empregados 11.
Quando o empregado tiver prestado serviços à entidade durante o período
contábil, a entidade deve reconhecer o montante não descontado dos benefícios
de curto prazo aos empregados, que se espera sejam pagos, em troca desse
serviço: (a)
como passivo (despesa acumulada), após a dedução de qualquer quantia já paga.
Se a quantia já paga exceder o valor não descontado dos benefícios, a
entidade deve reconhecer o excesso como ativo (despesa paga antecipadamente),
desde que a despesa antecipada conduza, por exemplo, a uma redução dos
pagamentos futuros ou a uma restituição de caixa; (b)
como despesa, salvo se outra norma exigir ou permitir a inclusão dos
benefícios no custo de ativo (ver, por exemplo, a NBC TG 16 - Estoques e a
NBC TG 27 - Ativo Imobilizado). 12.
Os itens 13, 16 e 19 explicam como a entidade deve aplicar o item 11 a
benefícios de curto prazo aos empregados, na forma de ausências remuneradas e
planos de participação nos lucros e bônus. Licenças
remuneradas de curto prazo 13.
A entidade deve reconhecer o custo esperado de benefícios de curto prazo aos empregados
na forma de licenças remuneradas, seguindo o item 11, da seguinte forma: (a)
no caso de licenças remuneradas cumulativas, quando o serviço prestado pelos
empregados aumentar o seu direito a ausências remuneradas futuras; (b)
no caso de licenças remuneradas não cumulativas, quando as ausências
ocorrerem. 14.
A entidade pode remunerar os empregados por ausência por várias razões,
incluindo: feriados, doença e invalidez por curto prazo, maternidade ou
paternidade, serviços de tribunais e serviço militar. O direito a licenças
remuneradas pode ser classificado em duas categorias: (a)
cumulativa; e (b)
não cumulativa. 15.
Licenças remuneradas cumulativas são aquelas que podem ser estendidas e
utilizadas futuramente, se o direito adquirido no período corrente não foi
totalmente utilizado. As licenças remuneradas cumulativas podem ser com
direito adquirido (vested, ou seja, os empregados têm direito ao pagamento em
dinheiro pelas licenças não gozadas no momento em que se desligam da
entidade) ou sem direito adquirido (quando os empregados não têm direito ao
pagamento em dinheiro pelas licenças não gozadas ao deixarem a entidade).
Surge a obrigação à medida que os empregados prestam serviços que aumentem o
seu direito às licenças remuneradas futuras. A obrigação existe e deve ser
reconhecida, mesmo se as ausências remuneradas forem sem direito adquirido,
embora a faculdade de os empregados poderem sair antes de utilizar o direito
acumulado sem direito adquirido afete a mensuração dessa obrigação. 16.
A entidade deve mensurar o custo esperado de licenças remuneradas cumulativas
como a quantia adicional que a entidade espera pagar, em consequência do
direito não utilizado que se acumulou na data a que se referem as
demonstrações contábeis. 17.
O método especificado no item anterior mensura a obrigação pelo montante dos
pagamentos adicionais que se espera que ocorrerão exclusivamente pelo acúmulo
de benefício. Em muitos casos, a entidade pode não precisar fazer cálculos
detalhados para estimar que não exista obrigação relevante referente a
licenças remuneradas não utilizadas. Por exemplo, uma obrigação de licença
médica provavelmente será relevante apenas se houver um entendimento, formal
ou informal, de que a licença médica remunerada não utilizada pode ser
considerada como férias remuneradas. 18.
As licenças remuneradas não cumulativas não são estendidas para o próximo
exercício: elas expiram se o direito não for totalmente usufruído no período
corrente, e não dão aos empregados o direito ao pagamento em dinheiro por
direitos não usufruídos no momento em que se desliguem da entidade. Esse é
comumente o caso das licenças remuneradas por doença (na medida em que o
direito passado não usufruído não aumenta o direito futuro), licença
maternidade ou paternidade ou licença remunerada por serviço nos tribunais ou
serviço militar. A entidade não reconhece passivo nem despesa até a ocasião
da ausência, porque o serviço do empregado não aumenta o valor do benefício. Planos
de participação nos lucros e bônus 19.
A entidade deve reconhecer o custo esperado de pagamento de participação nos
lucros e bônus de acordo com o item 11, quando e somente quando: (a)
a entidade tiver a obrigação legal ou construtiva de fazer tais pagamentos em
consequência de eventos passados; e (b)
a obrigação puder ser estimada de maneira confiável. Existe uma obrigação
presente quando e somente quando, a entidade não tem alternativa realista, a
não ser efetuar os pagamentos. 20.
Em alguns planos de participação nos lucros, os empregados recebem uma
parcela do lucro somente se permanecerem na entidade durante determinado
período. Tais planos criam uma obrigação construtiva à medida que os
empregados prestam serviço que aumenta a quantia a ser paga, se permanecerem
na entidade até o final do período especificado. A mensuração de tais
obrigações construtivas deve refletir a possibilidade de alguns empregados se
desligarem e não receberem a participação no lucro. 21.
A entidade pode não ter obrigação legal de pagar bônus. Entretanto, em alguns
casos, a entidade adota essa prática. Em tais casos, a entidade tem uma
obrigação construtiva porque a entidade não tem alternativa realista a não
ser pagar a gratificação. A mensuração da obrigação construtiva deve refletir
a possibilidade de que alguns empregados possam se desligar sem o direito de
receber a gratificação. 22.
A entidade pode fazer uma estimativa confiável da sua obrigação legal ou
construtiva em conformidade com o plano de participação nos lucros ou bônus,
quando e somente quando: (a)
os termos formais do plano contemplarem uma fórmula para determinar o valor
do benefício; (b)
a entidade determinar os montantes a serem pagos antes da aprovação de
emissão das demonstrações contábeis; ou (c)
a prática passada fornecer evidências claras do montante da obrigação
construtiva da entidade. 23.
Uma obrigação, em conformidade com planos de participação nos lucros e bônus,
resulta do serviço prestado pelo empregado e não de transação com os sócios
da entidade. Portanto, a entidade deve reconhecer o custo dos planos de
participação nos lucros e bônus não como distribuição de lucro, mas como
despesa. 24.
Se as obrigações de pagamento de participação nos lucros e de bônus não forem
totalmente liquidadas dentro de doze meses após o final do período em que os
empregados prestaram o respectivo serviço, esses pagamentos devem ser
considerados benefícios de longo prazo a empregados (ver itens 153 a 158). Divulgação 25.
Embora esta Norma não exija divulgações específicas acerca de benefícios de
curto prazo a empregados, outras normas podem exigi-las. Por exemplo, a NBC
TG 05 exige divulgação acerca de benefícios concedidos aos administradores da
entidade. A NBC TG 26 - Apresentação das Demonstrações Contábeis exige a
divulgação de despesas com benefícios a empregados. Benefícios
pós-emprego: distinção entre planos de contribuição definida e planos de
benefício definido 26.
Benefícios pós-emprego incluem itens como, por exemplo, os seguintes: (a)
benefícios de aposentadoria (por exemplo, pensões e pagamentos únicos por
ocasião da aposentadoria); e (b)
outros benefícios pós-emprego, tais como seguro de vida e assistência médica
pós-emprego. Os acordos
pelos quais a entidade proporciona benefícios pós-emprego são denominados
planos de benefícios pós-emprego. A entidade deve aplicar esta Norma a todos
os acordos, que envolvam, ou não, o estabelecimento de entidade separada
aberta ou fechada de previdência para receber as contribuições e pagar os
benefícios. 27.
Os planos de benefício pós-emprego classificam-se como planos de contribuição
definida ou de benefício definido, dependendo da essência econômica do plano
decorrente de seus principais termos e condições. 28.
Nos planos de contribuição definida, a obrigação legal ou construtiva da
entidade está limitada à quantia que ela aceita contribuir para o fundo.
Assim, o valor do benefício pós-emprego recebido pelo empregado deve ser
determinado pelo montante de contribuições pagas pela entidade patrocinadora
(e, em alguns casos, também pelo empregado) para um plano de benefícios
pós-emprego ou para uma entidade à parte, juntamente com o retorno dos
investimentos provenientes das contribuições. Em consequência, o risco
atuarial (risco de que os benefícios sejam inferiores ao esperado) e o risco
de investimento (risco de que os ativos investidos venham a ser insuficientes
para cobrir os benefícios esperados) recaem sobre o empregado. 29.
Exemplos de casos em que a obrigação da entidade não está limitada a quantia
que ela concorda em contribuir para o fundo de pensão são aqueles quando a
entidade tem obrigação legal ou construtiva por meio de: (a)
fórmula de benefício de plano que não esteja exclusivamente vinculada ao
valor das contribuições e exija que a entidade forneça contribuições
adicionais se os ativos forem insuficientes para cobrir os benefícios da
fórmula de benefício de plano; (b)
garantia de retorno especificado sobre contribuições, seja direta ou
indiretamente vinculada ao plano; ou (c)
práticas informais que dão origem a uma obrigação construtiva. Por exemplo,
uma obrigação construtiva pode surgir quando a entidade tiver histórico de
aumento de benefícios para ex-empregados para compensar a inflação, mesmo
quando não houver a obrigação legal de fazê-lo. 30.
Em conformidade com os planos de benefício definido: (a)
a obrigação da entidade patrocinadora é a de fornecer os benefícios pactuados
aos atuais e aos ex-empregados; e (b)
risco atuarial (de que os benefícios venham a custar mais do que o esperado)
e risco de investimento recaem, substancialmente, sobre a entidade. Se a
experiência atuarial ou de investimento for pior que a esperada, a obrigação
da entidade pode ser aumentada. 31.
Os itens 32 a 49 explicam a distinção entre planos de contribuição definida e
benefício definido, no contexto de planos multiempregadores, planos de
benefício definido que compartilham riscos entre entidades sob controle
comum, planos de previdência social e benefícios segurados. Planos
multiempregadores 32.
A entidade deve classificar um plano multiempregador como plano de
contribuição definida ou plano de benefício definido, de acordo com os termos
do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva que vá além dos termos
formais). 33.
Se a entidade participar de plano multiempregador de benefício definido, a
menos que o item 34 seja aplicável, a entidade deve: (a)
contabilizar proporcionalmente sua parcela da obrigação de benefício
definido, dos ativos do plano e do custo associado ao plano, da mesma forma
como qualquer outro plano de benefício definido; e (b)
divulgar as informações exigidas pelos itens 135 a 148 (excluindo-se o item
148 (d)). 34.
Quando não houver informação suficiente disponível para se adotar a
contabilização de benefício definido para plano multiempregador de benefício
definido, a entidade deve: (a)
contabilizar o plano de acordo com os itens 51 e 52 como se fosse um plano de
contribuição definida; (b)
divulgar as informações exigidas pelo item 148. 35.
Um exemplo de plano multiempregador de benefício definido é aquele em que: (a)
o plano é financiado em regime de repartição simples (pay-as-you-go), tal
que: as contribuições são definidas em nível que se espera ser suficiente
para pagar os benefícios que vençam no mesmo período; e os benefícios futuros
adquiridos durante o período corrente serão pagos com contribuições futuras;
e (b)
os benefícios dos empregados são determinados pelo tempo de serviço e as
entidades participantes não podem se retirar do plano sem pagar uma
contribuição pelos benefícios adquiridos pelos empregados até a data de sua
retirada. Esse plano representa riscos atuariais para a entidade: se o custo
final dos benefícios já adquiridos na data a que se referem as demonstrações
contábeis for maior do que o esperado, a entidade terá de aumentar as suas
contribuições ou de persuadir os empregados a aceitar uma redução nos
benefícios. Portanto, tal plano é um plano de benefício definido. 36.
Quando houver informações suficientes disponíveis sobre um plano
multiempregador de benefício definido, a entidade deve contabilizar
proporcionalmente sua parcela da obrigação de benefício definido, dos ativos
do plano e do custo pós-emprego associados ao plano, da mesma forma que para
qualquer outro plano de benefício definido. Entretanto, a entidade pode não
ser capaz de identificar sua parte na posição financeira subjacente e o
desempenho do plano com confiabilidade suficiente para fins contábeis. Isso
pode ocorrer se: (a)
o plano expuser as entidades participantes a riscos atuariais associados a
empregados, atuais e antigos de outras entidades, resultando na falta de base
consistente e confiável para alocar a obrigação, os ativos do plano e o custo
individualmente às entidades que participam do plano; (b)
a entidade não tiver acesso às informações pertinentes ao plano que
satisfaçam aos requisitos desta Norma. Nesses
casos, a entidade deve contabilizar o plano como se fosse plano de
contribuição definida e divulgar as informações exigidas pelo item 148. 37.
Pode haver acordo contratual, entre o plano multiempregador e seus
participantes, que determine como o excedente do plano será distribuído aos
participantes (ou o déficit custeado). A entidade patrocinadora participante
no plano multiempregador, com acordo desse tipo e que contabilize o plano
como plano de contribuição definida, de acordo com o item 34, deve reconhecer
o ativo ou passivo resultante do acordo contratual e a receita ou despesa no
resultado. 38.
Planos multiempregadores são distintos dos planos administrados em grupo. O
plano administrado em grupo é meramente a agregação de planos patrocinados
individualmente combinados para permitir que os empregadores reúnam os seus
ativos para fins de investimento, de maneira a reduzir os custos de gestão e
de administração, mas as pretensões dos diferentes empregadores são
segregadas para o benefício exclusivo dos seus próprios empregados. Os planos
administrados em grupo não apresentam problemas contábeis específicos porque
a informação está prontamente disponível, sendo tratados da mesma forma que
qualquer outro plano patrocinado individualmente e porque tais planos não
expõem as entidades participantes a riscos atuariais, associados aos
empregados atuais e antigos de outras entidades. As definições desta Norma
exigem que a entidade classifique um plano administrado em grupo como plano
de contribuição definida ou como plano de benefício definido de acordo com os
termos do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva, que vá além dos
termos formais). 39.
Para determinar quando reconhecer e como mensurar um passivo relativo ao
encerramento de plano multiempregador de benefício definido ou à saída da entidade
de plano de benefício definido, a entidade deve aplicar a NBC TG 25. Planos
de benefício definido que compartilham riscos entre várias entidades sob
controle comum 40.
Planos de benefício definido que compartilham riscos entre entidades sob controle
comum, por exemplo, uma controladora e suas subsidiárias, não são planos
multiempregadores. 41.
A entidade que patrocinar planos desse tipo deve obter informações acerca do
plano como um todo, mensurado de acordo com esta Norma, utilizando premissas que
se apliquem ao plano como um todo. Se houver acordo contratual ou política
expressa para atribuir a despesa líquida dos benefícios definidos do plano,
mensurado de acordo com esta Norma às entidades do grupo econômico, então a
entidade deve, nas suas demonstrações separadas ou individuais, reconhecer a
despesa líquida correspondente aos benefícios definidos para ela. Se não
houver tal acordo ou política, a despesa líquida do benefício definido deve
ser reconhecida nas demonstrações separadas ou individuais da entidade que é
legalmente a patrocinadora do plano. As outras entidades pertencentes ao
grupo devem reconhecer, em suas demonstrações separadas ou individuais, uma
despesa igual às contribuições devidas no período. 42.
A participação nesse plano é uma transação com partes relacionadas,
individualmente para cada entidade do grupo. A entidade deve, portanto, em
suas demonstrações separadas ou individuais, divulgar as informações exigidas
pelo item 149. Planos
de previdência social (planos públicos) 43.
A entidade deve contabilizar sua participação em plano de previdência social
(planos públicos) da mesma maneira que contabiliza sua participação em plano
multiempregador (ver itens 32 a 39). 44.
Planos de previdência social são estabelecidos pela legislação e disponíveis
a todas as entidades (ou a todas as entidades de uma categoria em particular,
por exemplo, um setor específico) e são operados pelo governo ou por outro
órgão (por exemplo, agência autônoma criada especificamente para tal fim),
portanto, fora do controle ou da influência da entidade que reporta. Alguns
planos estabelecidos por entidade podem, conforme a legislação, vir a
oferecer não só benefícios obrigatórios, que podem vir a substituir os
benefícios que, de outra forma, seriam cobertos por plano governamental de
previdência social, bem como benefícios voluntários adicionais. Esses planos
não são planos governamentais de previdência social. 45.
Planos de previdência social devem ser classificados como planos de benefício
definido ou de contribuição definida dependendo da obrigação da entidade em
relação ao plano. Muitos planos governamentais de previdência social, como o
brasileiro, são custeados em regime de repartição simples (pay-as-you-go): as
contribuições são fixadas em um nível que se espera sejam suficientes para
cobrir os benefícios concedidos que vençam no mesmo período; benefícios
futuros obtidos durante o período corrente serão pagos com contribuições
futuras. Contudo, na maioria dos planos de previdência social, a entidade não
tem obrigação legal ou construtiva de pagar esses benefícios futuros, sendo
que a sua única obrigação é a de pagar as contribuições à medida que se
vencem e, se a entidade deixar de empregar membros do plano da previdência
social, ela não terá a obrigação de pagar os benefícios auferidos por seus
empregados em anos anteriores. Por essa razão, os planos de previdência
social são normalmente planos de contribuição definida. Entretanto, quando um
plano de previdência social vier a ser classificado como plano de benefício
definido, a entidade deve aplicar o tratamento previsto nos itens 32 a 39. Seguro
de benefícios 46.
A entidade pode pagar prêmios de seguro para custear um plano de benefícios
pós-emprego. A entidade deve tratar o plano como plano de contribuição
definida, exceto se a entidade tiver (direta ou indiretamente por meio do
plano) a obrigação legal ou construtiva de: (a)
pagar os benefícios dos empregados diretamente quando se vencerem; ou (b)
pagar contribuições adicionais se a seguradora não cobrir todos os benefícios
futuros do empregado relativos aos serviços prestados no período corrente e
em períodos anteriores. Se
a entidade tiver a obrigação legal ou construtiva, o plano deve ser tratado
como plano de benefício definido. 47.
Os benefícios segurados por apólice de seguro não precisam ter relação direta
ou automática com a obrigação da entidade em relação aos benefícios a
empregados. Os planos de benefícios pósemprego que envolvam apólices de
seguro estão sujeitos à mesma distinção entre contabilização e financiamento
aplicável a outros planos custeados. 48.
Quando a entidade custeia uma obrigação de benefícios pós-emprego ao
contribuir para uma apólice de seguro pela qual a entidade (direta ou
indiretamente por meio do plano, utilizando-se de mecanismo de fixação de
prêmios futuros ou por meio de relacionamento com a seguradora) mantém a
obrigação legal ou construtiva, o pagamento dos prêmios não corresponde a um
acordo de contribuição definida. Como consequência a entidade: (a)
deve contabilizar a apólice de seguro elegível como ativo de plano (ver item
8); e (b)
deve reconhecer outras apólices de seguro como direitos de reembolso (se as
apólices satisfizerem aos critérios do item 116). 49.
Quando a apólice de seguro estiver no nome de participante específico do
plano ou de grupo de participantes e a entidade não tiver nenhuma obrigação
legal ou construtiva de cobrir qualquer perda na apólice, a entidade não tem
obrigação de pagar benefícios aos empregados, e a seguradora tem a
responsabilidade exclusiva de pagar esses benefícios. O pagamento de prêmios
fixos, segundo tais contratos, é, na verdade, a liquidação da obrigação de
benefícios ao empregado e, não, um investimento para cobrir a obrigação.
Consequentemente, a entidade deixa de possuir um ativo ou um passivo.
Portanto, a entidade trata tais pagamentos como contribuições para plano de
contribuição definida. Benefícios
pós-emprego: plano de contribuição definida 50.
A contabilização dos planos de contribuição definida é direta porque a
obrigação da entidade patrocinadora relativa a cada exercício é determinada
pelos montantes a serem contribuídos no período. Consequentemente, não são
necessárias premissas atuariais para mensurar a obrigação ou a despesa, e não
há possibilidade de qualquer ganho ou perda atuarial. Além disso, as
obrigações são mensuradas em base não descontada, exceto quando não são
completamente liquidados em até doze meses após o final do período em que os
empregados prestam o respectivo serviço. Reconhecimento
e mensuração 51.
Quando o empregado tiver prestado serviços à entidade durante um período, a
entidade deve reconhecer a contribuição devida para plano de contribuição
definida em troca desses serviços: (a)
como passivo (despesa acumulada), após a dedução de qualquer contribuição já
paga. Se a contribuição já paga exceder a contribuição devida relativa ao
serviço prestado antes do período contábil a que se referem as demonstrações
contábeis, a entidade deve reconhecer esse excesso como ativo (despesa
antecipada), na medida em que as antecipações conduzirão, por exemplo, a uma
redução nos pagamentos futuros ou em um reembolso em dinheiro; e (b)
como despesa, a menos que outra norma exija ou permita a inclusão da
contribuição no custo de ativo (ver, por exemplo, a NBC TG 16 e a NBC TG 27). 52.
Quando as contribuições para plano de contribuição definida não são
completamente liquidados em até doze meses após o final do período da
prestação de serviço pelo empregado, elas devem ser descontadas, utilizando-se
a taxa de desconto especificada no item 83. Divulgação 53.
A entidade deve divulgar o montante reconhecido como despesa para os planos
de contribuição definida. 54.
Sempre que exigido pela NBC TG 05, a entidade divulga informação acerca das contribuições
para planos de contribuição definida relativas aos administradores da
entidade. Benefícios
pós-emprego: plano de beneficio definido 55.
A contabilização dos planos de benefício definido é complexa porque são
necessárias premissas atuariais para mensurar a obrigação e a despesa do
plano, bem como existe a possibilidade de ganhos e perdas atuariais. Além
disso, as obrigações são mensuradas ao seu valor presente, porque podem ser
liquidadas muitos anos após a prestação dos serviços pelos empregados. Reconhecimento
e mensuração 56.
Planos de benefício definido podem não ter fundo constituído ou podem ser
total ou parcialmente cobertos por contribuições da entidade e, algumas
vezes, dos seus empregados, para a entidade ou fundo legalmente separado da
entidade patrocinadora, e a partir do qual são pagos os benefícios a
empregados. O pagamento dos benefícios concedidos depende não somente da
situação financeira e do desempenho dos investimentos do fundo, mas também da
capacidade e do interesse da entidade de suprir qualquer insuficiência nos
ativos do fundo. Portanto, a entidade assume, na essência, os riscos
atuariais e de investimento associados ao plano. Consequentemente, a despesa
reconhecida de plano de benefício definido não é necessariamente o montante
da contribuição devida relativa ao período. 57.
A contabilização de planos de benefício definido pela entidade envolve os
seguintes passos: (a)
determinar o déficit ou superávit. Isto envolve: (i)
utilizar uma técnica atuarial, o método de crédito unitário projetado, para
estimar de maneira confiável o custo final para a entidade do benefício
obtido pelos empregados em troca dos serviços prestados nos períodos corrente
e anteriores (ver itens 67 a 69). Isso exige que a entidade determine quanto
do benefício deve ser atribuível aos períodos corrente e anteriores (ver
itens 70 a 74) e que faça estimativas (premissas atuariais) acerca de
variáveis demográficas (tais como rotatividade e mortalidade de empregados) e
variáveis financeiras (tais como futuros aumentos nos salários e nos custos
médicos), que afetarão o custo do benefício (ver itens 75 a 98); (ii)
descontar esse benefício para determinar o valor presente da obrigação de
benefício definido e o custo do serviço corrente (ver itens 67 a 69 e 83 a
86); (iii)
deduzir o valor justo de quaisquer ativos do plano (ver itens 113 a 115) do
valor presente da obrigação de benefício definido; (b)
determinar o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido como o
valor do déficit ou superávit determinado em (a), ajustado por qualquer
efeito de limitação de ativo líquido de benefício definido ao teto de ativo
(asset ceiling) (ver item 64); (c)
determinar os valores a serem reconhecidos em resultado: (i)
custo do serviço corrente (ver itens 70 a 74); (ii)
qualquer custo do serviço passado e ganho ou perda na liquidação (ver itens
99 a 112); (iii)
juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido
(ver itens 123 a 126); (d)
determinar as remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido, a serem reconhecidas em outros resultados abrangentes,
compreendendo: (i)
ganhos e perdas atuariais (ver itens 128 e 129); (ii)
retorno sobre os ativos do plano, excluindo valores considerados nos juros
líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido (ver
item 130); e (iii)
qualquer mudança no efeito do teto de ativo (asset ceiling) (ver item 64),
excluindo os valores considerados nos juros líquidos sobre o valor líquido de
passivo (ativo) de benefício definido. Quando
a entidade possuir mais de um plano de benefício definido, deve aplicar esses
procedimentos separadamente para cada plano relevante. 58.
A entidade deve determinar o valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido com suficiente regularidade de modo que os montantes reconhecidos
nas demonstrações contábeis não divirjam significativamente dos valores que
seriam determinados no final do período. 59.
Esta Norma encoraja, mas não requer que a entidade envolva atuário habilitado
na mensuração de todas as obrigações relevantes de benefícios pós-emprego.
Por razões práticas, a entidade pode solicitar a um atuário habilitado que
realize uma avaliação detalhada da obrigação antes do final do período
contábil a que se referem as demonstrações contábeis. Contudo, os resultados
dessa avaliação devem ser atualizados com base em transações relevantes e em
outras mudanças significativas nas circunstâncias (incluindo alterações nos
valores de mercado e nas taxas de juro) até o final do período contábil a que
se referem as demonstrações contábeis. 60.
Em alguns casos, as estimativas, as médias e as simplificações de cálculo
podem proporcionar uma aproximação confiável dos cálculos detalhados
ilustrados nesta Norma. Contabilização
da obrigação construtiva 61.
A entidade deve contabilizar não somente a sua obrigação legal segundo os
termos formais de plano de benefício definido, mas também qualquer obrigação
construtiva que surja a partir das práticas informais da entidade. As
práticas informais dão origem a uma obrigação construtiva quando a entidade
não tiver alternativa realista a não ser pagar os benefícios aos empregados.
Um exemplo de obrigação construtiva é quando uma alteração nas práticas
informais da entidade causaria um dano inaceitável no seu relacionamento com
os empregados. 62.
Os termos formais de plano de benefício definido podem permitir que a
entidade encerre sua obrigação com o plano. Não obstante, é normalmente
difícil para a entidade encerrar sua obrigação com o plano (sem pagamento) se
os empregados tiverem de ser mantidos. Portanto, na ausência de evidência em
sentido contrário, a contabilização de benefícios pós-emprego pressupões que
a entidade que prometa esses benefícios continuará a fazê-lo durante o tempo
de trabalho remanescente dos empregados. Balanço
patrimonial 63.
A entidade deve reconhecer o valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido na demonstração contábil. 64.
Quando a entidade obtiver superávit no plano de benefício definido, ela deve
mensurar o valor líquido de ativo de benefício definido como sendo o menor
dentre: (a)
o superávit no plano de benefício definido; e (b)
o teto de ativo (asset ceiling), determinado pela aplicação da taxa de
desconto especificada no item 83. 65.
O valor líquido de ativo de benefício definido pode surgir quando um plano de
benefício definido tiver recebido excesso de contribuições ou quando
ocorrerem ganhos atuariais. A entidade deve reconhecer o valor líquido de
ativo de benefício definido nesses casos porque: (a)
a entidade controla um recurso, que é a capacidade de utilizar o superávit
para gerar benefícios futuros; (b)
esse controle é resultado de eventos passados (contribuições pagas pela
entidade e serviços prestados pelo empregado); e (c)
benefícios econômicos futuros estão disponíveis para a entidade na forma de
redução nas contribuições futuras ou de restituição em dinheiro, seja
diretamente à entidade patrocinadora ou indiretamente para outro plano
deficitário. O teto de ativo (asset ceiling) é o valor presente desses
benefícios futuros. Reconhecimento
e mensuração: valor presente de obrigação por benefício definido e custo do
serviço corrente 66.
O custo final de plano de benefício definido pode ser influenciado por muitas
variáveis, tais como salários na data da concessão do benefício, rotatividade
e mortalidade, contribuições de empregados e tendências de custos médicos. O
custo final do plano é incerto e é provável que essa incerteza venha a
permanecer por longo período de tempo. Com o objetivo de mensurar o valor
presente das obrigações de benefício pós-emprego e o respectivo custo do
serviço corrente, é necessário: (a)
aplicar método de avaliação atuarial (ver itens 67 a 69); (b)
atribuir benefício aos períodos de serviço (ver itens 70 a 74); e (c)
adotar premissas atuariais (ver itens 75 a 98). Método
de avaliação atuarial 67.
A entidade deve utilizar o Método de Crédito Unitário Projetado para
determinar o valor presente das obrigações de benefício definido e o
respectivo custo do serviço corrente e, quando aplicável, o custo do serviço
passado. 68.
O Método de Crédito Unitário Projetado (também conhecido como método de benefícios
acumulados com pro rata de serviço ou como método benefício/anos de serviço)
considera cada período de serviço como dando origem a uma unidade adicional
de direito ao benefício (ver itens 70 a 74) e mensura cada unidade
separadamente para construir a obrigação final (ver itens 75 a 98). 69.
A entidade deve descontar a valor presente o total da obrigação de benefícios
pós-emprego, mesmo se parte da obrigação vencer em até doze meses após a data
das demonstrações contábeis. Atribuição
de benefício a períodos de serviço 70.
Na determinação do valor presente das obrigações de benefício definido e do
respectivo custo do serviço corrente e, quando aplicável, do custo do serviço
passado, a entidade deve atribuir benefício a períodos de serviço de acordo
com a fórmula de benefício do plano. Entretanto, se o serviço do empregado
nos últimos anos conduzir a um benefício significativamente mais elevado do
que em períodos anteriores, a entidade deve atribuir benefícios em bases
lineares, desde: (a)
a data em que o serviço do empregado conduz, pela primeira vez, a benefícios
previstos no plano (quer os benefícios estejam, ou não, condicionados ao
serviço futuro); até (b)
a data em que o serviço futuro do empregado não levar a uma quantia relevante
de benefícios adicionais conforme o plano, exceto nos casos provenientes de
novos aumentos de salário. 71.
O Método de Crédito Unitário Projetado exige que a entidade atribua benefício
ao período corrente (a fim de determinar o custo do serviço corrente) e aos
períodos corrente e anteriores (a fim de determinar o valor presente das
obrigações de benefício definido). A entidade deve atribuir benefício aos
períodos em que surge a obrigação de proporcionar benefícios pós-emprego.
Essa obrigação surge à medida que os empregados prestam serviços em troca de
benefícios pós-emprego e que a entidade espera pagar em períodos futuros. As
técnicas atuariais permitem que a entidade mensure essa obrigação com
confiabilidade suficiente para justificar o reconhecimento do passivo. 72.
O serviço prestado pelo empregado origina uma obrigação em conformidade com o
plano de benefício definido, mesmo se os benefícios estiverem condicionados à
manutenção da condição de empregado (em outras palavras, mesmo quando os
benefícios ainda não foram adquiridos). O serviço do empregado, antes da data
de aquisição de direito, dá origem a uma obrigação construtiva porque, ao
final de cada encerramento de exercício, o valor do serviço futuro que o
empregado deverá prestar até a aquisição do direito ao benefício se reduz. Ao
mensurar a obrigação de benefício definido, a entidade deve considerar a
probabilidade de que alguns empregados possam não satisfazer aos requisitos
de aquisição de direito. De maneira similar, embora determinados benefícios
pós-emprego, por exemplo, benefícios médicos pós-emprego, só se tornem
devidos se ocorrer evento específico, quando o empregado já tenha se
aposentado, uma obrigação deve ser reconhecida à medida que o empregado
estiver prestando serviço que proporcionará o direito ao benefício. A
probabilidade de que o evento específico ocorrerá afeta a mensuração da
obrigação, mas não determina se a obrigação existe ou não. 73.
A obrigação aumenta até a data em que o posterior serviço prestado pelo
empregado não mais dê lugar a valores relevantes de benefícios futuros.
Portanto, todo o benefício é atribuído aos períodos que terminem nessa data
ou antes dela. O benefício é atribuído a períodos contábeis individuais de
acordo com a fórmula de benefício do plano. Entretanto, se o serviço do
empregado em anos adicionais conduzir a um nível significativamente maior de
benefício do que nos anos anteriores, a entidade deve atribuir o benefício de
maneira linear até a data em que o serviço posterior do empregado conduza a
uma quantia imaterial de benefícios adicionais. Isso ocorre porque o serviço
do empregado conduzirá, em última análise, a um benefício em nível mais
elevado. 74.
Quando o montante de benefício for uma proporção constante do salário final
para cada ano de serviço prestado, os futuros aumentos salariais afetarão o
montante necessário para liquidar a obrigação referente ao serviço prestado
antes do período contábil a que se referem as demonstrações contábeis, mas
não cria uma obrigação adicional. Portanto: (a)
para a finalidade do item 70 (b), os aumentos de salário não conduzem a
benefícios adicionais, mesmo que o valor dos benefícios dependa do salário
final; e (b)
a quantia do benefício atribuído a cada período é uma proporção constante do
salário ao qual o benefício está atrelado. Premissas
atuariais 75.
As premissas atuariais devem ser imparciais (não enviesadas) e devem ser
mutuamente compatíveis. 76.
As premissas atuariais devem ser as melhores estimativas da entidade sobre as
variáveis que determinarão o custo final de prover benefícios pós-emprego. As
premissas atuariais compreendem: (a)
premissas demográficas acerca das características futuras dos atuais e
ex-empregados (e seus dependentes) que sejam elegíveis aos benefícios.
Premissas demográficas tratam de tópicos, tais como: (i)
mortalidade (ver itens 81 e 82); (ii)
taxas de rotatividade de empregados, invalidez e aposentadoria antecipada; (iii)
a proporção de participantes do plano com dependentes que serão elegíveis aos
benefícios; (iv)
a proporção de participantes do plano que escolherá cada opção de forma de
pagamento disponível conforme os termos do plano; e (v)
taxas de sinistralidade dos planos médicos; (b)
premissas financeiras que abordam tópicos como: (i)
taxa de desconto (ver itens 83 a 86); (ii)
níveis de benefícios, excluindo qualquer custo dos benefícios que deva correr
por conta de empregados, e salário futuro (ver itens 87 a 95); (iii)
no caso de benefícios médicos, custos médicos futuros, incluindo custos de
administração de sinistros (ou seja, os custos que serão incorridos no
processamento e solução de sinistros, incluindo honorários legais e taxas de
reguladores) (ver itens 96 a 98); e (iv)
impostos devidos pelo plano sobre contribuições relativas a serviços
anteriores à data das demonstrações contábeis ou sobre benefícios decorrentes
desses serviços. 77.
As premissas atuariais devem ser imparciais (não enviesadas) se elas não
forem imprudentes nem excessivamente conservadoras. 78.
As premissas atuariais devem ser mutuamente compatíveis se refletirem as
relações econômicas entre fatores, tais como inflação, taxas de crescimento
salarial e taxa de desconto. Por exemplo, todas as premissas que dependem de
determinado nível de inflação (tais como premissas sobre taxas de juros,
aumentos de salários e de benefícios) para qualquer período futuro deverão
pressupor o mesmo nível de inflação. 79.
A entidade deve determinar a taxa de desconto e outras premissas financeiras
em termos nominais (taxa de inflação inclusa), exceto se as estimativas em
termos reais (líquidas da taxa de inflação) forem mais confiáveis, por
exemplo, em economia hiperinflacionária ou quando o benefício for indexado e
existir mercado estruturado de títulos de dívida indexados na mesma moeda e
prazo. 80.
As premissas financeiras devem basear-se em expectativas de mercado na data a
que se referem as demonstrações contábeis, relativamente ao período ao longo
do qual deverão ser liquidadas as obrigações. Premissas
atuariais: mortalidade 81.
A entidade deve determinar suas premissas de mortalidade tendo por referência
à sua melhor estimativa de mortalidade dos participantes do plano tanto
durante quanto após o emprego. 82.
A fim de estimar o custo final do benefício, a entidade deve considerar as
mudanças esperadas na taxa de mortalidade, por exemplo, ajustando as
tábuas-padrão de mortalidade com estimativas de melhorias na mortalidade. Premissas
atuariais: taxa de desconto 83.
A taxa utilizada para descontar a valor presente as obrigações de benefícios
pós-emprego (tanto custeadas quanto não custeadas) deve ser determinada com
base nos rendimentos de mercado, apurados na data a que se referem as
demonstrações contábeis, para títulos ou obrigações corporativas de alta
qualidade. Se não houver mercado ativo desses títulos, devem ser usados os
rendimentos de mercado (na data a que se referem as demonstrações contábeis)
relativos aos títulos do Tesouro Nacional. A moeda e o prazo desses
instrumentos financeiros devem ser consistentes com a moeda e o prazo
estimado das obrigações de benefício pós-emprego. 84.
Uma premissa atuarial que tem efeito significativo é a taxa de desconto. A
taxa de desconto deve refletir o valor do dinheiro no tempo, mas não o risco
atuarial ou de investimento. Além disso, a taxa de desconto não deve refletir
o risco de crédito específico da entidade suportado pelos seus credores, nem
refletir o risco de a experiência futura poder diferir das premissas
atuariais. 85.
A taxa de desconto deve refletir os prazos estimados dos pagamentos de
benefícios. Na prática, a entidade frequentemente consegue isso, aplicando
uma única taxa de desconto média ponderada que reflita os prazos estimados e
o montante dos pagamentos de benefícios e a moeda em que os benefícios vão
ser pagos. 86.
Em alguns casos, pode não haver mercado ativo de títulos de dívida com
vencimento suficientemente longo para corresponder ao vencimento estimado de
todos os pagamentos de benefícios. Nesses casos, a entidade utiliza as taxas
correntes de mercado, com o prazo apropriado, para descontar pagamentos de
prazos mais curtos e estima a taxa de desconto para vencimentos mais longos,
extrapolando as taxas correntes de mercado ao longo da curva de rendimento. É
improvável que o valor presente total de obrigação de benefício definido seja
particularmente sensível à taxa de desconto aplicada à parcela dos benefícios
devidos após o vencimento final dos títulos de dívida corporativos ou dos
títulos do Tesouro Nacional disponíveis. Premissas
atuariais: salários, benefícios e custos médicos 87.
A entidade deve mensurar suas obrigações de benefício definido em base que
reflita: (a)
os benefícios estabelecidos nos termos do plano (ou resultantes de qualquer
obrigação construtiva que vá além desses termos), no final do período a que
se referem as demonstrações contábeis; (b)
quaisquer aumentos salariais estimados futuros que afetem os benefícios
devidos; (c)
o efeito de qualquer limite sobre a parcela do empregador no custo dos benefícios
futuros; (d)
contribuições de empregados ou de terceiros que reduzam o custo final desses
benefícios para a entidade; e (e)
as mudanças futuras estimadas no nível de benefícios de previdência social
que afetem os benefícios devidos segundo um plano de benefício definido, se e
somente se: (i)
essas mudanças tiverem sido decretadas antes do período contábil a que se
referem as demonstrações contábeis; ou (ii)
dados históricos ou outras evidências confiáveis indicarem que esses
benefícios de previdência social mudarão de alguma forma previsível, por
exemplo, de acordo com mudanças futuras nos níveis gerais de preço ou nos
níveis gerais de salário. 88.
As premissas atuariais devem refletir alterações em benefícios futuros que
estejam estabelecidos nos termos formais de plano (ou obrigação construtiva
que vá além desses termos) no final do período a que se referem as
demonstrações contábeis. Esse é o caso quando, por exemplo: (a)
a entidade tem um histórico de benefícios crescentes, por exemplo, para
mitigar os efeitos da inflação e não exista indício de que essa prática se
alterará no futuro; (b)
a entidade está obrigada, seja pelos termos formais de plano (ou obrigação
construtiva que vá além desses termos) ou pela legislação, a usar quaisquer excedentes
deste plano para benefício dos participantes do plano (ver item 108 (c)); ou (c)
os benefícios variam em resposta a uma meta de desempenho ou outros
critérios. Por exemplo, os termos do plano podem dispor que haverá redução do
valor dos benefícios ou exigirá contribuições adicionais dos empregados se os
ativos do plano forem insuficientes. A mensuração da obrigação deve refletir
a melhor estimativa do efeito da meta de desempenho ou outros critérios. 89.
As premissas atuariais não refletem alterações nos benefícios futuros que não
estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de obrigação
construtiva) na data a que se referem as demonstrações contábeis. Tais
alterações resultarão em: (a)
custo do serviço passado, na medida em que alterem benefícios relativos ao
serviço prestado antes da alteração; e (b)
custo do serviço corrente relativo a períodos posteriores à alteração, na
medida em que eles modifiquem os benefícios relativos a serviços posteriores
à alteração. 90.
As estimativas de futuros aumentos salariais devem levar em consideração a
inflação, a experiência, as promoções e outros fatores relevantes, tais como
oferta e demanda no mercado de trabalho. 91.
Alguns planos de benefício definido limitam as contribuições que a entidade está
obrigada a pagar. O custo final dos benefícios considera o efeito do limite
sobre as contribuições. O efeito do limite sobre contribuições é determinado
pelo que for mais curto dentre: (a)
a vida estimada da entidade; e (b)
a vida estimada do plano. 92.
Alguns planos de benefício definido exigem que os empregados ou terceiros
contribuam para o custo do plano. As contribuições dos empregados reduzem o
custo dos benefícios para a entidade. A entidade considera se contribuições
de terceiros reduzem o custo dos benefícios para a entidade ou constituem um
direito a reembolso, conforme descrito no item 116. Contribuições de
empregados ou de terceiros são estabelecidas nos termos formais do plano (ou
resultam de obrigação construtiva que vá além desses termos) ou são
discricionárias. Contribuições discricionárias de empregados ou de terceiros
reduzem o custo do serviço por ocasião do pagamento dessas contribuições ao
plano. 93.
Contribuições de empregados ou de terceiros estabelecidas nos termos formais
do plano reduzem o custo do serviço (se estiverem atreladas ao serviço) ou
reduzem as remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido (por exemplo, se as contribuições forem exigidas para reduzir
déficit decorrente de perdas sobre os ativos do plano ou de perdas
atuariais). Contribuições de empregados ou de terceiros relacionadas ao
serviço são atribuídas a períodos de serviço como benefício negativo, de
acordo com o item 70 (ou seja, o benefício líquido é atribuído de acordo com
esse item). 94.
Mudanças nas contribuições de empregados ou de terceiros relacionadas ao
serviço resultam em: (a)
custo do serviço corrente e passado (se as mudanças nas contribuições de
empregados não forem estabelecidas nos termos formais do plano e não resultarem
de obrigação construtiva); ou (b)
ganhos e perdas atuariais (se as mudanças nas contribuições de empregados
forem estabelecidas nos termos formais do plano ou resultarem de obrigação
construtiva). 95.
Alguns benefícios pós-emprego estão atrelados a variáveis, como o nível de
benefícios da previdência social ou assistência médica governamental. A
mensuração de tais benefícios deve refletir a melhor estimativa dessas
variáveis, baseadas no dado histórico e em outra evidência confiável. 96.
As premissas acerca de custos médicos devem levar em consideração as
estimativas de alterações futuras no custo dos serviços médicos que resultem
não só da inflação como de alterações específicas nos custos médicos. 97.
A mensuração de benefícios de assistência médica pós-emprego requer a
utilização de premissas acerca do nível e da frequência de sinistros futuros
e do custo para a cobertura desses sinistros. A
entidade deve estimar os custos médicos futuros com base em dados históricos
sobre a experiência da própria entidade, adicionado sempre que necessário por
dados históricos de outras entidades, de companhias de seguro, de
fornecedores de serviços médicos ou de outras fontes. As estimativas dos
custos médicos futuros devem considerar o efeito dos avanços tecnológicos, a
mudança no uso de assistência médica ou de modelos de prestação dessa
assistência, e de alterações nas condições de saúde dos participantes do
plano. 98.
O nível e a frequência dos sinistros são particularmente sensíveis à idade,
às condições de saúde e ao sexo dos empregados (e dos seus dependentes) e
podem ser sensíveis a outros fatores, tais como localização geográfica.
Portanto, os dados históricos devem ser ajustados na medida em que o conjunto
demográfico da população diferir daquele utilizado como base de dados. Esses
dados devem ser também ajustados sempre que haja evidência confiável de que
as tendências históricas se modificarão. Custo
do serviço passado e ganhos e perdas na liquidação (settlement) 99.
Antes de determinar o custo do serviço passado ou o ganho ou a perda na
liquidação, a entidade deve remensurar o valor líquido de passivo (ativo) de
benefício definido usando o valor justo dos ativos do plano e as premissas
atuariais correntes (incluindo taxas de juros de mercado e outros preços de
mercado correntes) que reflitam os benefícios oferecidos em conformidade com
o plano antes de alteração, redução (encurtamento/curtailment) ou liquidação
do plano. 100.
A entidade não precisa distinguir entre custo do serviço passado resultante
de alteração, custo do serviço passado resultante de redução
(encurtamento/curtailment) e o ganho ou a perda na liquidação do plano, se
essas transações ocorrerem ao mesmo tempo. Em alguns casos, a alteração no
plano ocorre antes da liquidação, como, por exemplo, quando a entidade altera
os benefícios decorrentes do plano e liquida posteriormente os benefícios
alterados. Nesses casos, a entidade deve reconhecer o custo do serviço passado
antes de qualquer ganho ou perda na liquidação. 101.
A liquidação ocorre ao mesmo tempo que uma alteração e redução
(encurtamento/curtailment) no plano se o plano for encerrado com o efeito de
que a obrigação seja liquidada e o plano deixe de existir. Entretanto, o
encerramento do plano não é uma liquidação se o plano for substituído por
novo plano que ofereça benefícios que sejam, na essência, os mesmos. Custo
do serviço passado 102.
Custo do serviço passado é a mudança no valor presente da obrigação de
benefício definido, resultante de alteração ou redução
(encurtamento/curtailment) do plano. 103.
A entidade deve reconhecer o custo do serviço passado como despesa na data em
que ocorrer primeiro entre as seguintes opções: (a)
quando ocorrer a alteração ou a redução (encurtamento/curtailment) do plano;
e (b)
quando a entidade reconhecer os custos de reestruturação correspondentes (ver
NBC TG 25) ou os benefícios rescisórios (ver item 165). 104.
Alteração no plano ocorre quando a entidade introduz ou cancela plano de
benefício definido ou altera os benefícios devidos em virtude de plano de
benefício definido existente. 105.
Redução (encurtamento/curtailment) ocorre quando a entidade reduz
significativamente o número de empregados cobertos pelo plano. A redução
(encurtamento/curtailment) pode resultar de evento isolado, tal como o
fechamento de fábrica, a descontinuação de operação ou o encerramento ou
suspensão do plano. 106.
O custo do serviço passado pode ser tanto positivo (quando benefícios são
introduzidos ou modificados de tal modo que o valor presente da obrigação de
benefício definido aumenta) quanto negativo (quando benefícios são cancelados
ou modificados de tal modo que o valor presente da obrigação de benefício
definido diminui). 107.
Quando a entidade reduz determinados benefícios a pagar, conforme plano de
benefício definido existente e, ao mesmo tempo, aumenta outros benefícios a
pagar, segundo o plano para os mesmos empregados, a entidade deve tratar a
alteração como alteração líquida. 108.
O custo do serviço passado exclui: (a)
o efeito das diferenças entre os aumentos reais de salário e o previamente
presumido sobre a obrigação de pagar benefícios referentes a serviços
prestados em anos anteriores (não há custo do serviço passado, porque as
premissas atuariais contemplem projeções salariais); (b)
estimativas, a maior ou a menor, na concessão de aumentos discricionários de
benefícios, quando a entidade tiver obrigação construtiva de conceder tais
aumentos (não há custo do serviço passado, pois as premissas atuariais
admitem esses aumentos); (c)
estimativas de melhorias de benefícios resultantes de ganhos atuariais ou do
retorno sobre os ativos do plano que tiverem sido reconhecidos nas
demonstrações contábeis, se a entidade for obrigada, seja pelos termos
formais do plano (ou de obrigação construtiva que vá além desses termos) ou
pela legislação, a utilizar qualquer excedente do plano em benefício dos
participantes do plano, mesmo se o aumento de benefício ainda não tiver sido
formalmente concedido (não há custo do serviço passado, pois o aumento
resultante da obrigação é uma perda atuarial; ver item 88); e (d)
o aumento de benefícios com direito adquirido (vested) (ou seja, benefícios
que não dependem de emprego futuro; ver item 72) quando, na ausência de
benefícios novos ou aperfeiçoados, os empregados atenderem aos requisitos de
aquisição de direito (não há custo do serviço passado, pois a entidade
reconheceu o custo estimado de benefícios como custo do serviço corrente, à
medida que o serviço foi prestado). Ganhos
e perdas na liquidação 109.
O ganho ou a perda na liquidação é a diferença entre: (a)
o valor presente da obrigação de benefício definido que estiver sendo
liquidada, conforme determinado na data de liquidação; e (b)
o preço de liquidação, incluindo quaisquer ativos do plano transferidos e
quaisquer pagamentos feitos diretamente pela entidade referente à liquidação. 110.
A entidade deve reconhecer o ganho ou a perda na liquidação de plano de
benefício definido quando ocorrer a liquidação. 111.
A liquidação ocorre quando a entidade celebra a transação que elimina todas
as obrigações, legais ou construtivas, restantes em relação à totalidade ou
parte dos benefícios oferecidos pelo plano de benefício definido (exceto o
pagamento de benefícios a empregados, ou em seu nome, de acordo com os termos
do plano e considerado nas premissas atuariais). Por exemplo, a transferência
não recorrente de obrigações significativas do empregador em virtude do plano
a uma companhia seguradora por meio da aquisição de apólice de seguros é uma
liquidação; o pagamento em dinheiro em parcela única, de acordo com os termos
do plano, a participantes do plano em troca de seu direito ao recebimento de
benefícios pósemprego específicos não é uma liquidação. 112.
Em alguns casos, a entidade adquire uma apólice de seguro para custear parte
ou a totalidade dos benefícios aos empregados, referentes ao serviço prestado
nos períodos corrente e anteriores. A aquisição de apólice desse tipo não é
uma liquidação se a entidade mantiver a obrigação legal ou construtiva (ver
item 46) de pagar montantes adicionais, se a seguradora não pagar os
benefícios aos empregados, estabelecidos na apólice de seguro. Os itens 116 a
119 estabelecem o reconhecimento e a mensuração dos direitos a reembolsos
previstos em apólices de seguro que não são ativos do plano. Reconhecimento
e mensuração: ativos do plano Valor
justo dos ativos do plano 113.
O valor justo de quaisquer ativos do plano deve ser deduzido do valor
presente da obrigação de benefício definido na determinação do déficit ou
superávit. 114.
Os ativos do plano devem excluir contribuições não pagas, devidas pela
entidade patrocinadora ao fundo de pensão, assim como quaisquer instrumentos
financeiros não transferíveis, emitidos pela entidade e detidos pelo fundo.
Os ativos do plano devem ser reduzidos por quaisquer passivos do fundo que
não estão relacionados com benefícios aos empregados, por exemplo, contas a
pagar e outros exigíveis e passivos resultantes dos instrumentos financeiros
derivativos. 115.
Quando os ativos do plano incluem apólices de seguro elegíveis, que
correspondem exatamente ao montante e o prazo de partes ou da totalidade dos
benefícios devidos do plano, o valor justo dessas apólices de seguro deve ser
considerado como o valor presente das respectivas obrigações (sujeito a
qualquer redução necessária se os montantes a receber, segundo as apólices de
seguro, não forem integralmente recuperáveis). Reembolsos 116.
Quando, e somente quando, for praticamente certo que a outra parte
reembolsará total ou parcialmente os gastos necessários para liquidar
obrigação de benefício definido, a entidade deve: (a)
reconhecer seu direito ao reembolso como ativo separado. A
entidade deve mensurar o ativo pelo valor justo; (b)
separar e reconhecer as variações no valor justo de seu direito ao reembolso
da mesma forma que para mudanças no valor justo de ativos do plano (ver itens
124 e 125). Os componentes de custo de benefício definido reconhecidos de
acordo com o item 120 podem ser reconhecidos pelo valor líquido dos montantes
relativos a variações no valor contábil do direito ao reembolso. 117.
Algumas vezes, a entidade está em condições de procurar outra parte, tal como
uma seguradora, para pagar parte ou a totalidade dos gastos necessários para
liquidar uma obrigação de benefício definido. Apólices de seguro elegíveis,
como definidas no item 8, são ativos do plano. A entidade deve contabilizar
apólices de seguro elegíveis da mesma maneira que os outros ativos do plano e
não deve aplicar o item 116 (ver itens 46 a 49 e 115). 118.
Quando a apólice de seguro detida pela entidade não é uma apólice de seguro
elegível, essa apólice de seguro não será um ativo do plano. O item 116 é relevante
para tais casos: a entidade reconhece seu direito ao reembolso, de acordo com
a apólice de seguro, como ativo separado e não como dedução, ao determinar o
déficit ou superávit do benefício definido. O item 140 (b) exige que a
entidade divulgue breve descrição da ligação entre o direito a reembolso e a
respectiva obrigação. 119.
Se o direito ao reembolso decorrer de apólice de seguro que corresponde
exatamente ao montante e ao prazo de parte ou totalidade dos benefícios
devidos, conforme o plano de benefício definido, o valor justo do direito de
reembolso é considerado como sendo o valor presente da respectiva obrigação
(condicionado a qualquer redução necessária se o reembolso não for
integralmente recuperável). Componentes
de custo de benefício definido 120.
A entidade deve reconhecer os componentes de custo de benefício definido,
exceto na medida em que outra Norma exigir ou permitir sua inclusão no custo
de ativo, da seguinte maneira: (a)
custo do serviço (ver itens 66 a 112) no resultado; (b)
os juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido (ver itens 123 a 126) no resultado; e (c)
remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido (ver
itens 127 a 130) em outros resultados abrangentes. 121.
Outras normas exigem a inclusão de alguns custos de benefício a empregados
como custo de ativos, tais como estoques e imobilizado (ver NBC TG 16 e NBC
TG 27). Quaisquer custos de benefícios pós-emprego incluídos no custo desses
ativos devem considerar a proporção apropriada dos componentes listados no
item 120. 122.
Remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido
reconhecidas em outros resultados abrangentes não devem ser reclassificadas
para o resultado no período subsequente. Contudo, a entidade pode transferir
esses montantes reconhecidos em outros resultados abrangentes dentro do
patrimônio líquido. Juros
líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido 123.
Os juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido devem ser determinados multiplicando-se o valor líquido de passivo
(ativo) de benefício definido pela taxa de desconto especificada no item 83,
ambos conforme determinados no início do período a que se referem as
demonstrações contábeis, levando em consideração quaisquer mudanças no valor
líquido de passivo (ativo) de benefício definido durante o período em razão
de pagamentos de contribuições e benefícios. 124.
Os juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido podem ser vistos como compreendendo receita de juros sobre ativos do
plano, custo de juros sobre a obrigação de benefício definido e juros sobre o
efeito do teto de ativo (asset ceiling) mencionado no item 64. 125.
A receita de juros sobre ativos do plano é o componente de retorno sobre os
ativos do plano e deve ser determinada multiplicando-se o valor justo dos
ativos do plano pela taxa de desconto especificada no item 83, ambos conforme
determinados no início do período a que se referem as demonstrações
contábeis, levando em consideração quaisquer mudanças nos ativos do plano
durante o período em razão de contribuições e pagamentos de benefícios. A
diferença entre a receita de juros sobre ativos do plano e o retorno sobre
ativos do plano deve ser incluída na remensuração do valor líquido de passivo
(ativo) de benefício definido. 126.
Os juros sobre o efeito do teto de ativo (asset ceiling) são parte da mudança
total no efeito do teto de ativo (asset ceiling) e são determinados
multiplicando-se o efeito do teto de ativo (asset ceiling) pela taxa de
desconto especificada no item 83, ambos conforme determinados no início do
período a que se referem as demonstrações contábeis. A diferença entre esse montante
e a mudança total no efeito do teto de ativo (asset ceiling) deve ser
incluída na remensuração do valor líquido de passivo (ativo) de benefício
definido. Remensurações
do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido líquido 127.
Remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido
compreendem: (a)
ganhos e perdas atuariais (ver item 128 e 129); (b)
o retorno sobre os ativos do plano (ver item 130), excluindo montantes
incluídos nos juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de
benefício definido (ver item 125); e (c)
qualquer mudança no efeito do teto de ativo (asset ceiling) excluindo
montantes incluídos nos juros líquidos sobre o valor líquido de passivo
(ativo) de benefício definido (ver item 126). 128.
Ganhos e perdas atuariais resultam de aumentos ou reduções no valor presente
da obrigação de benefício definido em razão de mudanças em premissas
atuariais e os ajustes pela experiência. As
causas de ganhos e perdas atuariais incluem, por exemplo: (a)
aumentos e reduções inesperadas nas taxas de mortalidade e rotatividade de
empregados, antecipação de aposentadoria ou aumento nos salários, benefícios
(se os termos formais ou construtivos do plano estabelecerem aumentos de
benefícios inflacionários) ou custos médicos; (b)
o efeito de mudanças nas premissas em relação às opções de pagamento de
benefícios; (c)
o efeito de mudanças nas estimativas de rotatividade futura de empregados, aposentadoria
antecipada ou mortalidade, ou de aumentos nos salários, benefícios (se os
termos formais ou construtivos do plano estabelecerem aumentos de benefícios
inflacionários) ou custos médicos; e (d)
o efeito de mudanças na taxa de desconto. 129.
Os ganhos e as perdas atuariais não devem incluir as alterações no valor
presente da obrigação de benefício definido ocorrido em razão da introdução,
alteração, redução (encurtamento/curtailment) ou liquidação do plano de
benefício definido ou alterações nos benefícios devidos de acordo com o plano
de benefício definido. Referidas alterações resultam em custo do serviço
passado ou em ganhos ou perdas na liquidação. 130.
Na determinação do retorno sobre os ativos do plano, a entidade deve deduzir
os custos de gestão dos ativos do plano e quaisquer impostos devidos pelo
próprio plano, exceto impostos incluídos nas premissas atuariais utilizadas
para mensurar a obrigação de benefício definido (item 76). Outros custos de
administração não devem ser deduzidos do retorno sobre os ativos do plano. Apresentação Compensação 131.
A entidade pode compensar um ativo referente a um plano com um passivo
referente a outro plano quando, e somente quando, a entidade: (a)
tem o direito legal para utilizar o excedente do plano para liquidar
obrigações de outro plano; e (b)
tem a intenção de liquidar as obrigações em base líquida ou pretende
liquidar, simultaneamente, o excedente do plano contra a obrigação de outro
plano. 132.
Os critérios de compensação são semelhantes aos estabelecidos para os
instrumentos financeiros na NBC TG 39 - Instrumentos Financeiros:
Apresentação. Distinção
entre circulante e não circulante 133.
As entidades normalmente distinguem ativos e passivos circulantes de ativos e
passivos não circulantes. Esta Norma não especifica se a entidade deve
distinguir a parcela circulante e não circulante de ativos e passivos
provenientes de benefícios pós-emprego. Componente
financeiro de custo de benefício definido 134.
O item 120 exige que a entidade reconheça o custo do serviço e os juros
líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido em
resultado. Esta Norma não especifica como a entidade deve apresentar o custo
do serviço e os juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de
benefício definido. A entidade deve apresentar esses componentes de acordo
com o estabelecido na NBC TG 26. Divulgação 135.
A entidade deve divulgar informações que: (a)
expliquem as características de seus planos de benefício definido e os riscos
a eles associados (ver item 139); (b)
identifiquem e expliquem os montantes em suas demonstrações contábeis
decorrentes de seus planos de benefício definido (ver itens 140 a 144); e (c)
descrevam como seus planos de benefício definido podem afetar o valor, o
prazo e a incerteza dos fluxos de caixa futuros da entidade (ver itens 145 a
147). 136.
Para atingir os propósitos do item 135, a entidade deve considerar todos os
seguintes itens: (a)
o nível de detalhamento necessário para atender aos requisitos de divulgação; (b)
o quanto de ênfase se deve dar a cada um dos diversos requisitos; (c)
o quanto de agregação ou desagregação se deve efetuar; e (d)
se os usuários das demonstrações contábeis necessitam de informações
adicionais para avaliar as informações quantitativas divulgadas. 137.
Se as divulgações efetuadas de acordo com os requisitos desta Norma e de
outras normas forem insuficientes para atingir os objetivos do item 135, a
entidade deve divulgar informações adicionais necessárias para alcançar esses
objetivos. Por exemplo, a entidade pode apresentar uma análise do valor
presente da obrigação de benefício definido que distinga a natureza, as
características e os riscos da referida obrigação. Essa divulgação pode fazer
distinção: (a)
entre montantes devidos a participantes ativos, inativos e pensionistas; (b)
entre benefícios com direito adquirido (vested) e benefícios acumulados, mas
sem direito adquirido (not vested); (c)
entre benefícios condicionais, montantes atribuíveis a futuros aumentos
salariais e outros benefícios. 138.
A entidade deve avaliar se a totalidade ou parte das divulgações deve ser
desagregada para distinguir planos ou grupos de planos com riscos significativamente
diferentes. Por exemplo, a entidade pode efetuar divulgações desagregadas
sobre planos, mostrando uma ou mais das seguintes características: (a)
diferentes localizações geográficas; (b)
diferentes características, tais como planos de previdência de salário fixo,
planos de previdência de salário final ou planos de assistência médica
pós-emprego; (c)
diferentes ambientes regulatórios; (d)
diferentes segmentos; (e)
diferentes modalidades de financiamento (por exemplo, totalmente não
custeado, total ou parcialmente custeado). Características
dos planos de benefício definido e riscos a eles associados 139.
A entidade deve divulgar: (a)
informações sobre as características de seus planos de benefício definido,
incluindo: (i)
natureza dos benefícios fornecidos pelo plano (por exemplo, plano de
benefício definido de salário final ou plano baseado em contribuição com
garantia); (ii)
descrição da estrutura regulatória na qual o plano opera, como, por exemplo,
o nível de quaisquer requisitos mínimos de custeios, e qualquer efeito da
estrutura regulatória sobre o plano, como, por exemplo, o teto de ativo
(asset ceiling) (ver item 64); (iii)
descrição da responsabilidade de qualquer outra entidade pela governança do
plano, tais como responsabilidades de administradores e conselheiros do
plano; (b)
descrição dos riscos aos quais o plano expõe a entidade, voltada para
quaisquer riscos incomuns, específicos da entidade ou específicos do plano, e
de quaisquer concentrações de risco significativas. Por exemplo, se os ativos
do plano estiverem investidos principalmente em uma classe de investimentos,
como, por exemplo, imóveis, o plano poderá expor a entidade a uma
concentração de risco do mercado imobiliário; (c)
descrição de quaisquer alterações, redução (encurtamento/curtailment) e
liquidações do plano. Explicação
de valores das demonstrações contábeis 140.
A entidade deve fornecer uma conciliação entre o saldo de abertura e o saldo
de fechamento para cada um dos itens a seguir, se aplicáveis: (a)
o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido, apresentando
conciliações separadas para: (i)
ativos do plano; (ii)
o valor presente da obrigação de benefício definido; (iii)
o efeito do teto de ativo (asset ceiling); (b)
quaisquer direitos a reembolso. A entidade deve também apresentar a relação
entre qualquer direito a reembolso e a obrigação correspondente. 141.
Cada conciliação listada no item 140 deve apresentar cada um dos itens a
seguir, se aplicáveis: (a)
custo do serviço corrente; (b)
receita ou despesa de juros; (c)
remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido
líquido, apresentando separadamente: (i)
o retorno sobre os ativos do plano, excluindo valores de juros considerados
em (b); (ii)
ganhos e perdas atuariais decorrentes de mudanças nas premissas demográficas
(ver item 76 (a)); (iii)
ganhos e perdas atuariais decorrentes de mudanças nas premissas financeiras
(ver item 76 (b)); (iv)
mudanças no efeito limitador de ativo de benefício definido líquido ao teto
de ativo (asset ceiling), excluindo valores de juros considerados em (b). A
entidade deve divulgar também como determinou o benefício econômico máximo
disponível, ou seja, se esses benefícios seriam na forma de reembolso,
reduções nas contribuições futuras ou a combinação de ambas; (d)
custo do serviço passado e ganhos e perdas resultantes de liquidações.
Conforme permite o item 100, o custo do serviço passado e ganhos e perdas decorrentes
de liquidações não precisam ser destacados se estes ocorrerem de forma
simultânea; (e)
o efeito de mudanças nas taxas de câmbio; (f)
contribuições feitas para o plano, apresentando separadamente aquelas
efetuadas pelo empregador e pelos participantes do plano; (g)
pagamentos provenientes do plano, apresentando separadamente o montante pago
referente a quaisquer liquidações; (h)
os efeitos de combinações e alienações de negócios. 142.
A entidade deve alocar o valor justo dos ativos do plano em classes que
distingam a natureza e o risco desses ativos, subdividindo cada classe de
ativos do plano entre aquelas que possuem valor de mercado cotado em mercado
ativo (tal como definido na NBC TG 46 - Mensuração do Valor Justo) e aquelas
que não têm. Por exemplo, considerando-se o nível de divulgação requerido no
item 136, a entidade pode distinguir entre: (a)
caixa e equivalentes de caixa; (b)
instrumentos patrimoniais (segregados por tipo de setor, porte da empresa,
geografia, etc.); (c)
instrumentos de dívida (segregados por tipo de emissor, qualidade do crédito,
geografia, etc.); (d)
imóveis (segregados por geografia, etc.); (e)
instrumentos derivativos (segregados por tipo de risco subjacente
especificado em contrato, por exemplo, contratos de taxa de juros, contratos
de câmbio, contratos de ações, contratos de crédito, swaps de longevidade,
etc.); (f)
fundos de investimento (segregados por tipo de fundo); (g)
títulos lastreados em ativos; e (h)
dívida estruturada. 143.
A entidade deve divulgar o valor justo dos instrumentos financeiros de sua
própria emissão mantidos como ativos do plano e o valor justo de ativos do
plano que sejam imóveis ocupados pela entidade ou outros ativos por ela
utilizados. 144.
A entidade deve divulgar as premissas atuariais significativas utilizadas
para determinar o valor presente da obrigação de benefício definido (ver item
76). Referida divulgação deve ser em termos absolutos (por exemplo, como
porcentagem absoluta, e não apenas como margem entre diferentes porcentagens
ou outras variáveis). Quando a entidade elaborar divulgações totais por
agrupamento de planos, ela deve fornecer essas divulgações na forma de médias
ponderadas ou na forma de faixas restritas. Montante,
prazo e incerteza de fluxos de caixa futuros 145.
A entidade deve divulgar: (a)
análise de sensibilidade para cada premissa atuarial significativa
(divulgadas em conformidade com o item 144) no final do período a que se
referem as demonstrações contábeis, demonstrando como a obrigação de
benefício definido teria sido afetada por mudanças em premissa atuarial
relevante que eram razoavelmente possíveis naquela data; (b)
métodos e premissas utilizados na elaboração das análises de sensibilidade
exigidas por (a) e as limitações desses métodos; (c)
mudanças, em relação ao período anterior, nos métodos e premissas utilizados
na elaboração das análises de sensibilidade e as razões dessas mudanças. 146.
A entidade deve divulgar uma descrição de quaisquer estratégias de
confrontação de ativos/passivos utilizadas pelo plano ou pela entidade
patrocinadora, incluindo o uso de anuidades e outras técnicas, tais como
swaps de longevidade, para gerenciamento do risco. 147.
Para fornecer uma indicação do efeito do plano de benefício definido sobre os
seus fluxos de caixa futuros, a entidade deve divulgar: (a)
descrição de quaisquer acordos de custeio e política de custeamento que
afetem contribuições futuras; (b)
contribuições esperadas ao plano para o próximo período das demonstrações contábeis; (c)
informações sobre o perfil de vencimento da obrigação de benefício definido.
Isto inclui a duração média ponderada da obrigação de benefício definido e
pode incluir outras informações sobre os prazos de distribuição de pagamentos
de benefícios, tais como uma análise de vencimentos dos pagamentos de
benefícios. Planos
multiempregadores 148.
Caso participe de plano de benefício definido multiempregador, a entidade
deve divulgar: (a)
descrição dos acordos de custeio, incluindo o método utilizado para
determinar a taxa de contribuições da entidade e quaisquer requisitos mínimos
de custeio; (b)
descrição da medida em que a entidade pode ser responsável perante o plano
por obrigações de outras entidades, em conformidade com os termos e condições
do plano multiempregador; (c)
descrição de qualquer alocação convencionada de déficit ou superávit sobre: (i)
o encerramento do plano; ou (ii)
a saída do plano por parte da entidade. (d)
caso a entidade contabilize esse plano como se este fosse plano de
contribuição definida de acordo com o item 34, a entidade deve divulgar o
seguinte, complementarmente às informações exigidas por (a) a (c), ao invés
das informações exigidas pelos itens 139 a 147: (i)
o fato de que o plano é um plano de benefício definido; (ii)
a razão pela qual não estão disponíveis informações suficientes para permitir
que a entidade contabilize o plano como um plano de benefício definido; (iii)
as contribuições esperadas para o plano para o próximo período das
demonstrações contábeis; (iv)
informações sobre qualquer déficit ou superávit no plano que possa afetar o
valor de contribuições futuras, incluindo a base utilizada para determinar o
déficit ou superávit e as implicações, se houver, para a entidade; (v)
uma indicação do nível de participação da entidade no plano em comparação com
outras entidades participantes. Exemplos de medidas que podem fornecer essa
indicação incluem a proporção da entidade sobre as contribuições totais ao
plano ou a proporção da entidade sobre o número total de participantes
ativos, participantes aposentados e antigos participantes com direito a
benefícios, se essas informações estiverem disponíveis. Planos
de benefício definido que compartilham riscos entre várias entidades sob
controle comum 149.
Caso a entidade participe de plano de benefício definido que compartilhar os
riscos entre entidades sob controle comum, ela deve divulgar: (a)
o acordo contratual ou política conveniada para a cobrança do custo líquido
de benefício definido ou o fato de que referida política não exista; (b)
a política de determinação da contribuição a ser paga pela entidade; (c)
se a entidade contabilizar uma alocação do custo líquido de benefício
definido, conforme indicado no item 41, todas as informações sobre o plano
como um todo exigidas pelos itens 135 a 147; (d)
se a entidade contabilizar a contribuição a pagar no período, conforme
indicado no item 41, as informações sobre o plano como um todo exigidas pelos
itens 135 a 137, 139, 142 a 144 e 147 (a) e (b). 150.
As informações exigidas pelo item 149 (c) e (d) podem ser divulgadas por meio
de referência cruzada com divulgações nas demonstrações contábeis de outra
entidade de grupo se: (a)
as demonstrações contábeis desse grupo de entidade identificarem e divulgarem
separadamente as informações exigidas sobre o plano; e (b)
as demonstrações contábeis desse grupo de entidade estiverem disponíveis a
usuários das demonstrações contábeis sob os mesmos termos que as
demonstrações contábeis da entidade e ao mesmo tempo, ou antes, que as
demonstrações contábeis da entidade. Requisitos
de divulgação em outras normas 151.
Quando exigido pela NBC TG 05, a entidade deve divulgar informações sobre: (a)
transações com partes relacionadas com planos de benefícios pós-emprego; e (b)
benefícios pós-emprego para o pessoal-chave da administração. 152.
Quando exigido pela NBC TG 25, a entidade deve divulgar informações sobre
passivos contingentes decorrentes de obrigações de benefícios pós-emprego. Outros
benefícios de longo prazo a empregados 153.
Outros benefícios de longo prazo a empregados incluem itens como, por
exemplo, os seguintes, se a entidade não espera que sejam integralmente
liquidados em até doze meses após o período a que se referem as demonstrações
contábeis em que os empregados prestarem os respectivos serviços: (a)
ausências remuneradas de longo prazo, como, por exemplo, licença por tempo de
serviço ou licença sabática; (b)
jubileu ou outros benefícios por tempo de serviço; (c)
benefícios de invalidez de longo prazo; (d)
participação nos lucros e bônus; e (e)
remuneração diferida. 154.
A mensuração de outros benefícios de longo prazo a empregados não está
normalmente sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensuração de benefícios
pós-emprego. Por essa razão, esta Norma requer um método simplificado de
contabilização no caso de outros benefícios de longo prazo a empregados.
Diferentemente da contabilização exigida para benefícios pós-emprego, esse
método não deve reconhecer remensurações em outros resultados abrangentes. Reconhecimento
e mensuração 155.
Ao reconhecer e mensurar o superávit ou déficit em outro plano de benefícios
de longo prazo a empregados, a entidade deve aplicar os itens 56 a 98 e 113 a
115. A entidade deve aplicar os itens 116 a 119 no reconhecimento e
mensuração de qualquer direito a reembolso. 156.
Para outros benefícios de longo prazo a empregados, a entidade deve
reconhecer o montante líquido dos seguintes valores em resultado, exceto se
outra norma exigir ou permitir a inclusão no custo de ativo: (a)
custo do serviço (ver itens 66 a 112); (b)
juros líquidos sobre o valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido
(ver itens 123 a 126); e (c)
remensurações do valor líquido de passivo (ativo) de benefício definido (ver
itens 127 a 130). 157.
Uma forma de outros benefícios de longo prazo a empregados é o benefício de
invalidez de longo prazo. Se o nível de benefício depender do tempo de
serviço, a obrigação surge a partir da prestação do serviço. A mensuração
dessa obrigação reflete a probabilidade de que o pagamento venha a ser
exigido e a duração de tempo pela qual se espera que o pagamento seja feito.
Se o nível de benefício for o mesmo para qualquer empregado inválido,
independentemente do tempo de serviço, o custo esperado desses benefícios é
reconhecido quando o evento que gera o benefício de longo prazo de invalidez
ocorrer. Divulgação 158.
Embora esta Norma não exija divulgações específicas sobre outros benefícios
de longo prazo aos empregados, outras normas podem requerer tais divulgações.
Por exemplo, a NBC TG 05 requer divulgações sobre benefícios a empregados
para os administradores da entidade. A NBC TG 26 requer a divulgação das
despesas de benefícios a empregados. Benefícios
rescisórios 159.
Esta Norma trata de benefícios rescisórios separadamente de outros benefícios
a empregados, porque o evento gerador da obrigação é a rescisão do contrato
de trabalho e não a prestação do serviço pelo empregado. Benefícios
rescisórios resultam da decisão da entidade de rescindir o contrato de
trabalho ou da decisão do empregado de aceitar uma oferta de benefícios por
parte da entidade em troca da rescisão do contrato de trabalho. 160.
Benefícios rescisórios não incluem benefícios aos empregados decorrentes da
rescisão do contrato de trabalho a pedido do empregado sem uma oferta da
entidade ou como resultado de aposentadoria compulsória, uma vez que esses
benefícios são benefícios pós-emprego. Algumas entidades fornecem um nível
menor de benefício para rescisão do contrato de trabalho a pedido do empregado
(na essência, benefício pós-emprego) do que para a rescisão do contrato de
trabalho a pedido da entidade. A diferença entre o benefício fornecido pela
rescisão do contrato de trabalho a pedido do empregado e o benefício maior
fornecido por rescisão a pedido da entidade constitui benefício rescisório. 161.
A forma do benefício ao empregado não determina se ele é fornecido em troca
de serviço ou em troca da rescisão do contrato de trabalho do empregado.
Benefícios rescisórios são tipicamente pagamentos em parcela única, mas,
algumas vezes, incluem também: (a)
melhoria de benefícios pós-emprego, seja indiretamente, por meio de plano de
benefícios aos empregados, ou diretamente; (b)
salário até o final do período de aviso específico, se o empregado não mais
prestar serviços que proporcionem benefícios econômicos à entidade. 162.
Indicadores de que um benefício a empregados é fornecido em troca de serviços
incluem os seguintes: (a)
o benefício depende da prestação de serviços futuros (incluindo benefícios que
aumentam se serviços adicionais forem prestados); (b)
o benefício é fornecido de acordo com os termos de plano de benefícios a
empregados. 163.
Alguns benefícios rescisórios são fornecidos de acordo com os termos de plano
de benefícios a empregados existente. Por exemplo, eles podem ser
especificados por lei, pelo contrato de trabalho ou por acordo sindical, ou
podem ser implícitos como resultado da prática passada da entidade de
fornecer benefícios similares. Como outro exemplo, se a entidade disponibiliza
uma oferta de benefícios, por mais do que um curto período, ou se exista mais
do que um curto período entre a oferta e a data esperada de efetiva rescisão,
a entidade considera se estabeleceu novo plano de benefícios aos empregados
e, assim, se os benefícios oferecidos em razão desse plano são benefícios
rescisórios ou benefícios pós-emprego. Benefícios a empregados fornecidos de
acordo com os termos de plano de benefícios a empregados são benefícios
rescisórios se resultarem da decisão da entidade de rescindir o contrato de
trabalho do empregado e não dependerem da prestação de serviços futuros. 164.
Alguns benefícios a empregados são fornecidos independentemente do motivo do
desligamento do empregado. O pagamento desses benefícios é certo (sujeito a
quaisquer requisitos de aquisição de direito ou de serviço mínimo), mas o
momento desse pagamento é incerto. Embora esses benefícios sejam descritos,
em alguns países, como indenizações rescisórias ou gratificações por
desligamento, eles são benefícios pós-emprego, e não benefícios rescisórios,
e a entidade deve contabilizá-los como benefícios pós-emprego. Reconhecimento 165.
A entidade deve reconhecer um passivo e uma despesa com benefícios
rescisórios no momento que ocorrer primeiro dentre as seguintes datas: (a)
quando a entidade não mais puder cancelar a oferta desses benefícios; e (b)
quando a entidade reconhecer os custos de reestruturação que estiver no
alcance da NBC TG 25 e envolver o pagamento de benefícios rescisórios. 166.
Para benefícios rescisórios devidos em razão da decisão do empregado de
aceitar uma oferta de benefícios em troca da rescisão do contrato de
trabalho, o momento em que a entidade não pode mais cancelar a oferta desses
benefícios é a data que ocorrer primeiro dentre as seguintes opções: (a)
quando o empregado aceita a oferta; (b)
quando uma restrição (por exemplo, exigência legal, regulatória ou contratual
ou outra restrição) sobre a capacidade da entidade de cancelar a oferta
passar a ter efeito. Isto se daria no momento em que a oferta fosse feita, se
a restrição existisse no momento da oferta. 167.
Para benefícios rescisórios devidos como resultado da decisão da entidade em
rescindir o contrato de trabalho do empregado, a entidade não pode mais
cancelar a oferta quando tiver comunicado aos empregados afetados um plano de
rescisão que atenda a todos os critérios seguintes: (a)
as medidas necessárias para a conclusão do plano indicam ser improvável que
serão feitas mudanças significativas no plano; (b)
o plano identifica o número de empregados cujo contrato de trabalho deve ser
rescindido, suas classificações de cargo ou funções e suas localizações (mas
o plano não necessita identificar cada empregado individualmente) e a data de
conclusão esperada; (c)
o plano estabelece os benefícios rescisórios que os empregados receberão, em
detalhes suficientes de forma que os empregados possam determinar o tipo e o
montante dos benefícios que receberão quando seu contrato de trabalho for
rescindido. 168.
Quando a entidade reconhecer benefícios rescisórios, ela pode ter também a
necessidade de contabilizar uma alteração ou redução
(encurtamento/curtailment) em outros benefícios a empregados (ver item 103). Mensuração 169.
A entidade deve mensurar benefícios rescisórios no reconhecimento inicial,
mensurando e reconhecendo mudanças subsequentes, de acordo com a natureza do
benefício a empregados, ficando evidente que os benefícios rescisórios são
uma melhoria de benefícios pós-emprego, a entidade deve aplicar os requisitos
para benefícios pós-emprego. Do contrário: (a)
se a entidade espera que os benefícios rescisórios sejam integralmente
liquidados em até doze meses após o período a que se referem as demonstrações
contábeis em que o benefício rescisório for reconhecido, ela deve aplicar os
requisitos para benefícios de curto prazo a empregados; (b)
se a entidade não espera que os benefícios rescisórios sejam integralmente liquidados
em até doze meses após o período a que se referem as demonstrações contábeis,
a entidade deve aplicar os requisitos para outros benefícios de longo prazo a
empregados. 170.
Dado que benefícios rescisórios não são fornecidos em troca de serviços, os
itens 70 a 74 relativos à atribuição do benefício a períodos de serviço não
são relevantes. Divulgação 171.
Embora esta Norma não exija divulgações específicas sobre benefícios
rescisórios, outras normas emitidas pelo CFC podem exigir tais divulgações.
Por exemplo, a NBC TG 05 exige divulgações sobre os benefícios rescisórios de
administradores da entidade. A
NBC TG 26 exige a divulgação das despesas de benefícios aos empregados. Disposições
transitórias 172.
(Eliminado). 173.
A entidade deve aplicar esta Norma de forma retrospectiva, de acordo com a
NBC TG 23 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro,
exceto nas seguintes situações: (a)
a entidade não precisa ajustar o valor contábil de ativos não alcançados por
esta Norma em razão das mudanças em custos de benefícios a empregados que
foram incluídos no valor contábil antes da data de aplicação inicial. A data
de aplicação inicial é o início do período anterior mais antigo apresentado
na primeira demonstração contábil em que a entidade adotar esta Norma; (b)
em demonstrações contábeis referentes a exercícios sociais iniciados antes de
1º de janeiro de 2014, a entidade não precisa apresentar informações
comparativas para as divulgações exigidas pelo item 145 sobre a sensibilidade
da obrigação de benefício definido. |