DESONERAÇÃO DA FOLHA DE PAGAMENTO
PARECER DA RECEITA FEDERAL
Parecer Normativo RFB nº 3, de 21/11/2012 (DOU 1 de 27/11/2012) A receita bruta que
constitui a base de cálculo da contribuição substitutiva a que se referem os
arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, compreende: a
receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a receita
decorrente da prestação de serviços; e o resultado auferido nas operações de
conta alheia. Podem ser excluídos da mencionada receita bruta: a receita
bruta de exportações; as vendas canceladas e os descontos incondicionais
concedidos; o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), quando incluído
na receita bruta; e o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando cobrado pelo vendedor dos bens
ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário. Dispositivos Legais: Lei nº 4.506, de 30 de novembro de
1964, art. 44; Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 187; Decreto-Lei
nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 12; Lei nº 9.715, de 25 de novembro
de 1998, art. 3º; Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, arts. 2º e 3º; Lei
nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, arts. 7º a 9º; Decreto nº 3.000, de 26
de março de 1999, art. 279, Decreto nº 7.828, de 16 de outubro de 2012, art.
5º. Relatório Cuida-se de analisar a definição e a abrangência da base
de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita instituída pelos
arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, substitutiva das
contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24
de julho de 1991. 2. Mais especificamente, cuida-se de perquirir a
significação da expressão "receita bruta", estabelecida pela
legislação supracitada como delimitadora da base de cálculo da mencionada
contribuição substitutiva. 3. Ocorre que os dispositivos instituidores da citada
contribuição substitutiva referiram-se genericamente à receita bruta, sem
fazer remissão à legislação de qualquer outro tributo e sem estabelecer
especificidades. 4. Nesse contexto, dúvidas têm sido suscitadas e a falta
de uniformidade na interpretação do preceito em referência tem gerado
insegurança jurídica, tanto para os sujeitos passivos como para a própria
Administração Tributária, impondo-se a edição de ato uniformizador acerca da
matéria. Fundamentos 5. Inicialmente, transcrevem-se as disposições relevantes
para a presente análise dos dispositivos legais que instituíram a
contribuição previdenciária sobre a receita, arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546,
de 2011, em substituição às contribuições sobre a folha de salários e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados à pessoa física que preste
serviço a determinadas pessoas jurídicas: Lei nº 12.546, de 2011. "Art. 7º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão
sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos
incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos
incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à
alíquota de 2% (dois por cento): (.....) § 2º O disposto neste artigo não se aplica a empresas que
exerçam as atividades de representante, distribuidor ou revendedor de
programas de computador, cuja receita bruta decorrente dessas atividades seja
igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total. (.....) § 6º No caso de contratação de empresas para a execução
dos serviços referidos no caput, mediante cessão de mão de obra, na forma
definida pelo art. 31 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, a empresa
contratante deverá reter 3,5% (três inteiros e cinco décimos por cento) do
valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços. Art. 8º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o
valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos
incondicionais concedidos, à alíquota de 1% (um por cento), em substituição
às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de
24 de julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na
Tipi, aprovada pelo Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos
referidos no Anexo desta Lei. (.....) § 1º O disposto no caput: I - aplica-se apenas em relação aos produtos
industrializados pela empresa; II - não se aplica: a) a empresas que se dediquem a outras atividades, além
das previstas no caput, cuja receita bruta decorrente dessas outras
atividades seja igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da
receita bruta total; e (.....) Art. 9º Para fins do disposto nos arts. 7º e 8º desta Lei: I - a receita bruta deve ser considerada sem o ajuste de
que trata o inciso VIII do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de
1976; II - exclui-se da base de cálculo das contribuições a
receita bruta de exportações;(.....) § 1º No caso de empresas que se dedicam a outras
atividades além das previstas nos arts. 7º e 8º, até 31 de dezembro de 2014,
o cálculo da contribuição obedecerá: I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela
da receita bruta correspondente às atividades neles referidas; e II - ao disposto no art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de
julho de 1991, reduzindo-se o valor da contribuição a recolher ao percentual
resultante da razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos
serviços de que trata o caput do art. 7º ou à fabricação dos produtos de que
trata o caput do art. 8º e a receita bruta total, apuradas no mês. (.....) § 4º Para fins de cálculo da razão a que se refere o
inciso II do § 1º, aplicada ao 13º(décimo terceiro) salário, será considerada
a receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores ao mês de dezembro
de cada ano-calendário. § 5º O disposto no § 1º aplica-se às empresas que se
dediquem a outras atividades, além das previstas nos arts. 7º e 8º, somente
se a receita bruta decorrente de outras atividades for superior a 5% (cinco
por cento) da receita bruta total. § 6º Não ultrapassado o limite previsto no § 5º, a
contribuição a que se refere o caput dos arts. 7º e 8º será calculada sobre a
receita bruta total auferida no mês. § 7º Para efeito da determinação da base de cálculo, podem
ser excluídos da receita bruta: I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais
concedidos; II - (VETADO); III - o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, se
incluído na receita bruta; e IV - o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens
ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário. § 8º (VETADO)." 6. Conforme se observa, os dispositivos legais
supratranscritos não estabeleceram conceito próprio para a receita bruta
considerada na base de cálculo da contribuição substitutiva em comento. Assim, implícita e inexoravelmente, adotou-se o conceito já
utilizado na legislação de outros tributos federais. 7. De plano, verifica-se que, em submissão às disposições
dos §§ 12 e 13 do art. 195 da Constituição Federal, a legislação erigiu como
hipótese de incidência da contribuição substitutiva em lume o auferimento de
receita por pessoa jurídica. 8. Assim, para elucidação do caso em estudo, recorre-se,
inicialmente, à legislação da Contribuição para os Programas de Integração
Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Contribuição para o
PIS/Pasep) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(Cofins), pois ambas ostentam, também, como hipótese de incidência o
auferimento de receita por pessoa jurídica. 9. Nessa senda, devem-se analisar as disposições legais
relativas ao regime de apuração cumulativa das mencionados contribuições
sociais, vez que este é o regime estabelecido como regra na apuração da
contribuição substitutiva a que se referem os arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546,
de 2011. Dispõem o art. 3º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e os
arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998: Lei nº 9.715, de 1998. "Art. 3º Para os efeitos do inciso I do artigo
anterior considera-se faturamento a receita bruta, como definida pela
legislação do imposto de renda, proveniente da venda de bens nas operações de
conta própria, do preço dos serviços prestados e do resultado auferido nas
operações de conta alheia. Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem as vendas
de bens e serviços canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o
Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, e o imposto sobre operações
relativas à circulação de mercadorias - ICMS, retido pelo vendedor dos bens
ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário." Lei nº 9.718, de 1998. "Art. 2º As contribuições para o PIS/PASEP e a
COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas
com base no seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações
introduzidas por esta Lei. Art. 3º O faturamento a que se refere o artigo anterior
corresponde à receita bruta da pessoa jurídica." 9.1. Deveras, impende reconhecer que, na redação vigente
das normas supracitadas, não há inovação em relação à definição de receita
bruta já tradicionalmente constante de outras legislações. Com efeito,
analisando-se as disposições do inciso I do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15
de dezembro de 1976, do art. 12 da Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de
1977, e do art. 44 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, constata-se
que, na redação atual, as normas relativas à Contribuição para o PIS/Pasep e
à Cofins adotaram, quanto ao regime de apuração cumulativa, a definição de
receita bruta desde há muito entabulada na legislação do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. 10. Por didático, remete-se à compilação das normas
relativas à receita bruta existentes no arcabouço normativo do citado imposto
efetuada pelo art. 279 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, que o
regulamenta: "Art. 279. A receita bruta das vendas e serviços
compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço
dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia
(Lei nº 4.506, de 1964, art. 44, e Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 12). Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem os
impostos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou
contratante, dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja
mero depositário." 11. Ademais, a argumentação expendida nas razões do veto
presidencial ao inciso VI do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, que se
pretendia inserir por meio do art. 55 da Lei nº 12.715, de 2012, corrobora o
entendimento de que, para fins de apuração da contribuição previdenciária
substitutiva em tela, deve-se adotar o conceito de receita bruta
tradicionalmente utilizado na legislação tributária. Eis a referida argumentação, constante da Mensagem de veto
nº 411, de 17 de setembro de 2012: " Inciso VI do caput e inciso II do § 7º do art. 9º
da Lei nº 12.546, de 2011, inseridos pelo art. 55 do projeto de lei de
conversão VI - a receita bruta compreende o valor percebido na venda
de bens e serviços nas operações de conta própria ou alheia, bem como o
ingresso de qualquer outra natureza auferido pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou de sua classificação contábil, sendo
também irrelevante o tipo de atividade exercida pela pessoa jurídica. II - as reversões de provisões e as recuperações de
créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas,
o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo
custo de aquisição que tenham sido computados como receita; Razão dos vetos Ao instituir conceito próprio, cria-se insegurança sobre
sua efetiva extensão, notadamente quando cotejado com a legislação aplicável
a outros tributos federais. " 12. Portanto, forçoso concluir-se que, para determinação
da base de cálculo da contribuição substitutiva a que se referem os arts. 7º
a 9º da Lei nº 12.546, de 2011, a receita bruta compreende: a receita
decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a receita
decorrente da prestação de serviços em geral; e o resultado auferido nas
operações de conta alheia. 13. Por outro lado, acerca das exclusões da base de
cálculo da contribuição substitutiva em exame não é necessário elaborar
qualquer integração normativa por via interpretativa, pois as normas de
regência estabeleceram expressamente as possibilidades de exclusão, conforme
disposições do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, compiladas no inciso II do
art. 5º do Decreto nº 7.828, de 16 de outubro de 2012, que regulamenta a
referida contribuição: "Art. 5º Para fins do disposto nos arts. 2º e 3º: (.....) II - na determinação da base de cálculo da contribuição
previdenciária sobre a receita, poderão ser excluídos: a) a receita bruta de exportações; b) as vendas canceladas e os descontos incondicionais
concedidos; c) o IPI, quando incluído na receita bruta; e d) o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens
ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário." Conclusão 14. Diante do exposto, conclui-se que: a) a receita bruta que constitui a base de cálculo da
contribuição a que se referem os arts. 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 2011,
compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta
própria; a receita decorrente da prestação de serviços em geral; e o
resultado auferido nas operações de conta alheia; b) podem ser excluídos da receita bruta a que se refere o
item "a" os valores relativos: à receita bruta de exportações; às
vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; ao Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI), quando incluído na receita bruta; e ao
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação (ICMS), quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos
serviços na condição de substituto tributário. À consideração superior. RONI PETERSON BERNARDINO DE BRITO Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil De acordo. À consideração dos Coordenadores da Cotex, da
Cotir e da Copen. CARMEM DA SILVA ARAÚJO Chefe da Ditri De acordo. À consideração do Coordenador-Geral da Cosit. JOSÉ MARCIO ANDRIOTTI Coordenador da Cotex Substituto RICARDO SILVA DA CRUZ Coordenador da Cotir Substituto MIRZA MENDES REIS Coordenadora da Copen De acordo. Encaminhe-se ao Subsecretário de Tributação e
Contencioso (Sutri), com proposta de encaminhamento ao Secretário da Receita
Federal do Brasil, para aprovação. FERNANDO MOMBELLI Coordenador-Geral da Cosit De acordo. Encaminhe-se ao Secretário da Receita Federal
do Brasil, para aprovação. SANDRO DE VARGAS SERPA Subsecretário de Tributação e Contencioso (Sutri) Aprovo. CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Secretário
da Receita Federal do Brasil |
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